Lovhenvisninger: Skatteforvaltningsloven § 5-9

Saksforholdet

Skattekontoret har i sin redegjørelse for saken iht. skatteforvaltningslovens
§ 13-6 fjerde ledd opplyst følgende om saksforholdet:

"Skattekontoret har avholdt kontroll hos org. nr.  [...] A AS (heretter «skattyter» eller «selskapet») for perioden 2010 til 2013. Skattekontoret har utarbeidet rapport datert 22.12.2014 i etterkant av kontrollen.

Selskapet ble stiftet 29.05.2007 og er registrert i Enhetsregisteret med næringskode 68.209 «utleie av egen eller leid fast eiendom ellers». B er styreleder, og eneste aksjonær i selskapet.

I henhold til rapporten kjøpte B en båt (Sunseeker 58 1998- modell) privat for kr 3 200 000 i 2006. Denne ble ifølge B kjøpt for å oppnå fortjeneste ved videresalg. Båten ble første gang annonsert for salg for kr 4 780 000 i 2007. Båten har senere blitt annonsert flere ganger med lavere prisantydninger.

I 2011 ble båten solgt fra B til selskapet for kr 3 000 000. Båten ble solgt fra selskapet i 2014 for kr 2 000 000.

Skattekontoret varslet skattyter den 27.04.2015 om tilbakeføring av fradragsført driftskostnader i forbindelse med båten og merverdiavgift for kostnadene med hjemmel i skatteloven § 13- 1 og merverdiavgiftsloven
§ 18- 1. Det ble også varslet om tilleggsskatt med 30 % og tilleggsavgift på 20 % på tilbakeført merverdiavgift.

Den 04.01.2016 fattet skattekontoret vedtak i tråd med ovennevnte varsel.

På vegne av skattyter påklaget advokat C skattekontorets vedtak ved klage den 17.02.2016.

Skatteklagenemnda fattet vedtak den 02.03.2018 der skattyter ble gitt fullt medhold.

Advokat C leverte på vegne av skattyter krav om saksomkostninger på
kr 146 200 inklusiv merverdiavgift den 19.03.2018 som følge av skatteklagenemndas vedtak. Av sakskostnadene var kr 32 300 påløpt før skattekontorets endringsvedtak av 04.01.2016, og kr 113 900 påløpt etter vedtaket.

Skattekontoret fattet den 04.06.2018 vedtak om dekning av sakskostnader. I vedtaket ble skattyter tilkjent kr 113 900 i saksomkostninger som var påløpt etter skattekontorets endringsvedtak. Kostandene på kr 32 300 som var påløpt i forbindelse med skattekontorets varsel om endringssak før vedtak fikk skattyter ikke dekket.

Den 15.06.2018 leverte advokat C på vegne av skattyter klage på skattekontorets vedtak om sakskostnader."

Skattekontorets redegjørelse ble mottatt av sekretariatet 27. august 2018.

17. desember 2018 sendte skattepliktige ved fullmektig inn kommentarer til redegjørelsen.

Sekretariatets innstilling ble sendt på innsyn 7. desember 2020, merknadene til innstillingen er datert 26. januar 2021 og er innkommet innen fristen som ble utsatt.  

Saken har vært til behandling i alminnelig avdeling 17 28. februar 2021 der det ble dissens.

Skattepliktiges anførsler

Skattekontoret har gjengitt den skattepliktiges anførsler slik:

"Det anføres prinsipalt i klagen at retten til å få dekket sakskostnader følger av skatteforvaltningsloven
§ 5-9. Subsidiært anføres det at krav om erstatning for kostnadene skattyter er påført med grunnlag i alminnelige erstatningsrettslige regler.

Skatteforvaltningsloven § 5- 9. Skattyter bestrider ikke at kostnader til å oppfylle opplysningsplikten som hovedregel ikke kan kreves dekket av skatteetaten med grunnlag i skatteforvaltningsloven § 5- 9.

I denne saken er imidlertid skattyter lignet etter ligningsloven av 1980 for inntektsårene 2012 og 2013. Ligningene må anses som myndighetsfastsettelse/ enkeltvedtak, som forelå før de aktuelle kostnadene påløp i april 2015.

Skatteklagenemnda behandlet høsten 2017 en prinsipiell sak
(sak nr. 107/ 2017) som omhandlet statens ansvar for en skattyter sine saksomkostninger. Skattyter anfører at denne saken er lignende foreliggende sak.

Skatteklagenemnda uttalte i sak nr. 107/ 2017 følgende om statens saksomkostningsansvar vedrørende endring av skattyters ligning, som var basert på skattyterens egne opplysninger/ oppgaver:

«Lovgiver har ikke gitt særlige overgangsregler for å hensynta forskjellen mellom skatteforvaltningslovens og ligningslovens system. Sekretariatet konstaterer at skattepliktige, i tilfeller hvor saksbehandlingen har fulgt ligningslovens system, vil få dekket kostnader pådratt på et tidligere tidspunkt enn det lovgiver har ment,
jf. Prop.38 L (2015–2016) s. 75. Så lenge lovgiver ikke har gitt særlige overgangsregler for dette forholdet, finner sekretariatet å legge skatteforvaltningslovens ordlyd til grunn i vurderingen av om sakskostnader skal kunne dekkes.

Etter en naturlig forståelse av enkeltvedtak i skatteforvaltningsloven § 1-2 første ledd bokstav d, vil sakskostnader pådratt ved selve ligningen etter ligningsloven omfattes av bestemmelsen da ligningen er en myndighetsfastsettelse.»

Skattyter anfører basert på ovennevnte at sakskostnader som er påløpt for å imøtegå skattekontorets varsel av 27. april 2015 må anses som dekningsberettiget etter skatteforvaltningsloven § 5-9.

Alminnelige erstatningsrettslige regler. Skattyter anfører subsidiært at samtlige vilkår for å bli tilkjent sakskostnader på erstatningsrettslig grunnlag er oppfylt. Det foreligger ansvarsgrunnlag, selskapet har lidt et økonomisk tap og det er adekvat årsakssammenheng mellom det økonomiske tapet og ansvarsgrunnlaget.

Det foreligger ansvarsgrunnlag fordi skatteetatens varsel var basert på uaktsom lovanvendelse og bevisvurdering,
jfr. skadeerstatningsloven § 2-1.

Videre hevder skattyter at det økonomiske tapet utgjør kr 32 300 inklusiv merverdiavgift, og at dette økonomiske tapet er pådratt som en direkte konsekvens av skattekontorets varsel datert 27. april 2015. Skattyter mener det således foreligger adekvat årsakssammenheng mellom det økonomiske tapet og ansvarsgrunnlaget som foreligger."

I kommentarene til innstillingen av 26. januar 2021 vises det også til brevet av 17. desember 2018 som de mener ikke er vurdert og kommentert. Kommentarene i brevet av 26. januar 2021 gjengis nedenfor.

Videre vises det til skattekontorets varsel av 27. april 2015 og bokettesynsrapporten der det står:

"For 2014 vil det ikke foreligge fradragsrett for driftskostnader, samt
kr 1 000 000 i tap ved salg av båten. Dette må selskapet ta hensyn til ved innsending av ligningsoppgaver for 2014...."

Ved rapporteringen for inntektsåret 2014 tilbakeførte derfor selskapet bokførte kostnader med samlet kr 1 008 529 ved rapporteringen til Skatteetaten, jf. næringsoppgavens post 0640.

Det forelå derfor et enkeltvedtak for inntektsåret 2014 allerede i 2015,
jf. skatteforvaltningsloven § 1-2 første ledd bokstav d og Skatteklagenemndas avgjørelse i sak nr. 107/2017. Videre ble dette enkeltvedtaket endret ved Skatteklagenemndas vedtak av 2. mars 2018 og skattekontorets godkjenning av selskapets nye selvangivelse med næringsoppgave mv. for 2014 i 2018.

Vilkårene for å bli tilkjent sakskostnader påløpt før skattekontorets vedtak av 4. januar 2016, som direkte gjaldt 2012 og 2013 er derfor oppfylt
jf. skatteforvaltingsloven § 5-9 og skatteklagenemndas avgjørelse i sak 107/2017. Dette er avgjort på prinsipielt grunnlag i denne avgjørelsen og det vises til følgende utdrag:

"Etter en naturlig forståelse av enkeltvedtak i skatteforvaltningsloven § 1-2 første ledd bokstav d, vil sakskostnader pådratt ved selve ligningen etter ligningsloven omfattes av bestemmelsen da ligningen er en myndighetsfastsettelse.

Skattepliktige fikk i brev datert 30. august 2012 melding om at den var å anse som en skattepliktig institusjon, og således var forpliktet til å levere selvangivelse og andre pliktige oppgaver, jf. ligningsloven § 4‑2 nr. 1. Etter dette sendte skattepliktige inn ligningsoppgaver og ble lignet for hhv. årene 2011, 2012, 2013 og 2014. Sekretariatet finner det ikke som nødvendig å ta standpunkt om skattekontorets brev datert 30. august 2012 var å anse som et enkeltvedtak etter definisjonen i skatteforvaltningsloven § 1-2 første ledd bokstav d, da den etterfølgende effekten av dette, innsendelse av ligningsoppgaver og etterfølgende skattefastsettelser (myndighetsfastsettelser) er å anse som enkeltvedtak etter skatteforvaltningsloven § 1-2 første ledd bokstav d.

I skattekontorets brev datert 21. mars 2016 ble skattepliktige ansett som en skattefri institusjon. Skattekontoret tok deretter opp skattefastsettelsene for inntektsårene 2012, 2013 og 2014 opp til endring på eget initiativ. Dette var etter sekretariatets oppfatning også et enkeltvedtak etter skatteforvaltningsloven § 1-2 første ledd bokstav d.

Sekretariatet mener dermed at vilkåret om "enkeltvedtak [...] endret til gunst" som framkommer i skatteforvaltningsloven § 5-9 er oppfylt.

Sekretariatet kan ikke se at det foreligger egne forhold, forhold utenfor vedkommende og skattemyndighetenes kontroll eller andre forhold, jf. skatteforvaltningsloven § 5-9, som taler mot å dekke saksomkostninger i dette tilfellet.

I vurderingen av om noe ligger utenfor skattemyndighetenes kontroll, viser sekretariatet til Skatteforvaltningshåndboken der følgende framgår:

"Det som helt klart er innenfor skattemyndighetenes kontroll, er rettsanvendelsen. Dreier saken seg utelukkende om rettslige vurderinger, og skattepliktig har gjort det som med rimelighet kan forventes av ham for å bidra til sakens opplysning, vil det normalt være grunnlag for dekning. Det samme gjelder hvis skattepliktig har fremlagt et korrekt og fullstendig faktum, men skattemyndighetene har bedømt dette feil. Feil i saksbehandlingen er også forhold som klart ligger innenfor skattemyndighetenes kontroll."

Skattekontorets endring av rettsoppfatning er dermed å anse som et forhold som er innenfor skattekontorets forhold. Sekretariatet mener således at alle vilkårene i skatteforvaltningsloven § 5-9 er oppfylt."

A AS krav om dekning av sakskostnader på kr 25 250 for klage på skattekontorets avslag om sakskostnader bes også dekket med hjemmel i skatteforvaltningsloven § 5-9.

Skattekontorets vurderinger

Skattekontoret har vurdert klagen slik:

"Innledning. Rettslig grunnlag for dekning av saksomkostninger er skatteforvaltningsloven (heretter sktfvl)
§ 5-9.

Etter sktfvl § 5-9 (4) kan avgjørelse om sakskostnader påklages i samsvar med reglene om klage over enkeltvedtak om skattefastsetting i skatteforvaltningsloven kapittel 13.

Det følger av sktfvl § 13-3 (2) at skatteklagenemnda er klageinstans for behandling av klagen på sakskostnader.

Klagefristen er etter sktfvl § 13-4 (1) seks uker. Skattekontoret fattet vedtak om dekning av saksomkostninger den 04.06.2018. Klagen er datert 15.06.2018. Klagen er dermed rettidig.

Dekning av sakskostnader. Sktfvl § 5-9 (1) har følgende ordlyd:

«Når skattemyndighetenes enkeltvedtak blir endret til gunst for den vedtaket retter seg mot, skal vedkommende tilkjennes dekning for vesentlige kostnader som har vært nødvendige for å få endret vedtaket. Dette gjelder likevel ikke dersom endringen skyldes vedkommendes eget forhold eller forhold utenfor vedkommendes og skattemyndighetenes kontroll, eller andre særlige forhold taler mot det.»

Etter bestemmelsen er vilkårene for å tilkjennes sakskostnader at kostnadene er «vesentlige», «nødvendige» for å få endret vedtaket, og at endringen ikke skyldes «eget forhold hos den vedtaket retter seg mot eller forhold utenfor vedkommendes og skattemyndighetenes kontroll, eller andre særegne forhold taler mot det».

Det følger av forarbeidene til skatteforvaltingsloven Prop. 38 L 2015- 2016 side 75 at vilkårene i utgangspunktet er ment å ha samme innhold som tilsvarende formulering i forvaltningsloven, men bestemmelsene må også tolkes i lys av at skattepliktige selv er gitt en stor del av ansvaret for sakens opplysning på skatteforvaltningsområdet. Det vil for eksempel ikke kunne tilkjennes sakskostnader for kostnader som den skattepliktige har pådratt seg før førsteinstans vedtak ble fattet. Silke kostnader må i henhold til forarbeidene normalt anses som pådratt i forbindelse med opplysningsplikten, og er derfor ikke nødvendige for å få endret vedtaket.

Det er på det rene at skattekontorets vedtak av 04.01.2016 er endret til gunst for skattyter ved skatteklagenemndas vedtak av 02.03.2018.

Det første vilkåret som må være oppfylt for at skattyter skal få dekket sakskostnader er at kostnadene er «vesentlige». Ordlyden gir ingen beløpsgrense for hva som anses som «vesentlige». I denne saken har skattyter hatt bistand fra advokat. Advokaten har levert fakturaer pålydende
kr 146 200 inklusiv merverdiavgift i forbindelse med saksgangen. Skattekontoret legger til grunn at vilkåret om at kostnadene må være «vesentlige» er oppfylt.

Videre må kostnadene være «nødvendige» for å få endret vedtaket. Hovedregelen er at kostnadene skal dekkes fullt ut. Det kan imidlertid være aktuelt med avkortning dersom kostandene er urimelige høye etter sakens art og omfang. Ved vurderingen av kostnadene er rimelige må det legges vekt på den skattepliktiges subjektive oppfatning av saken, og ikke bare om utgiftene objektivt sett har vært nødvendige for å endre vedtaket. Saken omhandler rettsregler av en karakter som gjør det naturlig for en skattyter å benytte juridisk bistand for å endre et eventuelt vedtak. Skattekontoret mener derfor kostnadene som har påløpt til juridisk bistand i denne saken er «nødvendige» for å endre vedtaket. Ordlyden i begrepet «nødvendig for å endre vedtaket» indikerer her at det må være en sammenheng mellom kostnadene som kreves dekket og endringen av vedtaket. Fordi det bare kan kreves dekket kostnader som har vært nødvendige for å endre vedtaket, kan ikke kostnader som er pådratt før førsteinstansens vedtak dekkes,
jfr. Skatteforvaltningshåndboken 2018 side 120. Dette begrunnes med at slike kostnader er pådratt i sammenheng med skattepliktiges opplysningsplikt, og vil derfor ikke være «nødvendige» for å få endret vedtaket. Dette samsvarer med det som er uttalt i forarbeidende til skatteforvaltningsloven.

Skattekontoret fattet den 04.06.2018 vedtak om dekning av sakskostnader for skattyter. I vedtaket ble skattyter tilkjent sakskostnader med kr 113 900. Skattyter krevde opprinnelig kr 146 200 i sakskostnader. Skattyter ble ikke tilkjent sakskostnader for kostnader som var pådratt før skattekontorets vedtak av 04.06.2016 [skal vel være 4. januar 2016], det vil si kostander i forbindelse med varsel.

I klagen anføres det at skattyter er lignet etter ligningsloven av 1980 for inntektsårene 2012 og 2013, og at ligningene må anses som myndighetsfastsettelse/enkeltvedtak som forelå før de aktuelle kostnadene påløp i april 2015. Videre henvises det til sak nr. 107/ 2017 som ble behandlet av Skatteklagenemnda høsten 2017. Skattyter anfører at dette er en lignende sak der statens ansvar for sakskostnader vedrørende endring av en skattepliktig sin ligning ble vurdert. Her uttaler skatteklagenemnda følgende:

«Lovgiver har ikke gitt særlige overgangsregler for å hensynta forskjellen mellom skatteforvaltningslovens og ligningslovens system. Sekretariatet konstaterer at skattepliktige, i tilfeller hvor saksbehandlingen har fulgt ligningslovens system, vil få dekket kostnader pådratt på et tidligere tidspunkt enn det lovgiver har ment,
jf. Prop.38 L (2015–2016) s. 75. Så lenge lovgiver ikke har gitt særlige overgangsregler for dette forholdet, finner sekretariatet å legge skatteforvaltningslovens ordlyd til grunn i vurderingen av om sakskostnader skal kunne dekkes.

Etter en naturlig forståelse av enkeltvedtak i skatteforvaltningsloven § 1-2 første ledd bokstav d, vil sakskostnader pådratt ved selve ligningen etter ligningsloven omfattes av bestemmelsen da ligningen er en myndighetsfastsettelse.»

Skatteklagenemnda nr. 107/2017 omhandlet en sak der ligningen ble endret på bakgrunn av en søknad om å bli ansett som skattefri institusjon i 2015. Den skattepliktige hadde tidligere også søkt om dette i 2012, men hadde da fått avslag. Etter at skattekontoret hadde konkludert med at den skattepliktige var en skattefri institusjon tok skattekontoret opp ligningen for 2012, 2013, og 2014 på eget initiativ. Den skattepliktige krevde deretter sakskostnader dekket med hjemmel i sktfvl § 5- 9. Etter sekretariatet for skatteklagenemndas syn var dette et enkeltvedtak etter skatteforvaltningsloven § 1- 2 (1) litra d. Dette medførte at skatteklagenemnda konkluderte med at den skattepliktige hadde krav på dekning av sakskostnader etter sktfvl § 5- 9 i forbindelse med skattekontorets vedtak.

I foreliggende sak er skattyter ordinært lignet for inntektsårene 2012 og 2013 etter dagjeldende ligningslov. Det er derimot kostnadene ved endringssak for perioden 2010 til 2013 ved varsel og vedtak i henholdsvis 2015 og 2016 det kreves dekket saksomkostninger for. Dette er således ikke sakskostnader i forbindelse med ligningen, men i forbindelse med en endringssak som kreves dekket. Det er skattekontorets vedtak av 04.06.2016
[skal vel være 4. januar 2016] som ble endret til gunst for skattyter ved skatteklagenemndas vedtak av 02.03.2018. Etter skatteforvaltningshåndboken 2018 side 120 anses som tidligere nevnt ikke kostnader som er pådratt før førstegangs vedtak som «nødvendige» for å endre vedtaket. Dette er kostander knyttet til skattyters sin opplysningsplikt. Skattekontoret anser derfor kostnadene på kr 113 900 som er pådratt etter vedtaket av 04.06.2018 som «nødvendige». Kostnadene på kr 32 300 som er pådratt før skattekontorets vedtak av 04.06.2016 [skal vel være 4. januar 2016] anses ikke som «nødvendige» for å endre vedtaket.

Skattekontoret er av den oppfatning at det ikke foreligger forhold «utenfor vedkommendes og skattemyndighetenes kontroll», eller andre «særegne forhold» som skulle tilsi at sakskostnader ikke tilkjennes i denne saken.

Skattekontoret mener etter dette at skattyter har krav på å få dekket kostnader som er påløpt etter skattekontorets vedtak av 04.06.2016 med
kr 113 900 i sakskostnader etter sktfvl § 5- 9.

Når det gjelder behandling av erstatningskrav mot Skatteetaten etter skadeerstatningsloven § 2- 1 reguleres dette av "Rutine for behandling av erstatningskrav mot Staten". Ifølge rutinen har Finansdepartementet delegert myndighet til å avgjøre erstatningssaker mot Skatteetaten til Skattedirektoratet. Dersom et krav gjelder sakskostnader etter både sktfvl
§ 5- 9 og erstatningsrettslig grunnlag, er hovedregelen at sakskostnadskravet skal ferdigbehandles først. Dette inkluderer en eventuell klagebehandling. Kravet om erstatning på alminnelig erstatningsrettslig grunnlag vil derfor først bli behandlet etter klagesaken er ferdigbehandlet. Skattekontoret tar derfor ikke stilling til kravet om erstatning etter alminnelig erstatningsrettslige regler.

Konklusjon. Skattekontorets vedtak om dekning av saksomkostninger av 04.06.2018 opprettholdes."

Sekretariatets vurderinger i innstilling til alminnelig avdeling

Konklusjon
Sekretariatet, som forbereder saker for Skatteklagenemnda, innstiller på at den skattepliktiges klage ikke tas til følge.

Formelle forhold
Skatteklagenemnda er rett klageinstans etter skatteforvaltningsloven § 13-3 annet ledd. Når klagen tas under behandling, kan Skatteklagenemnda prøve alle sider av saken, jf. skatteforvaltningsloven § 13-7 annet ledd.

Den skattepliktige har klaget 15. juni 2018 på vedtak datert 4. juni 2018 hvor den skattepliktige ble gitt delvis medhold i krav om dekning av sakskostnader med kr 113 900. Den skattepliktige hadde fremmet krav om dekning av sakskostnader i brev datert 19. mars 2018 med kr 146 200. Skattepliktige har også inngitt kommentarer til redgjørelsen til skattekontoret i brev av 
17. desember 2018 og innstillingen til sekretariatet i brev av 26. januar 2021.

Den skattepliktiges klage er rettidig og skal realitetsbehandles.

Sakskostnader
Kravet om dekning av sakskostnader knytter seg til den skattepliktiges klage på vedtak datert 4. januar 2016. Skatteklagenemnda traff 2. mars 2018 vedtak til gunst for den skattepliktige. Skatteklagenemndas vedtak innebar at det ikke var grunnlag for inntektsendringen etter skatteloven § 13-1 for 2012 og 2013 med til sammen kr 167 879. Ilagt tilleggsskatt med 30% etter ligningsloven § 10-2 bortfalt også.  

Skatteforvaltningsloven § 5-9 gir den skattepliktige rett til dekning av sakskostnader dersom et enkeltvedtak blir endret til gunst for den skattepliktige. For at det skal kunne tilkjennes sakskostnader må kostnadene ha vært vesentlige og nødvendige for å få endret vedtaket. Det er unntak for dekning av sakskostnader bl.a. dersom endringene skyldes den skattepliktiges eget forhold.

Sekretariatet legger til grunn at vilkåret i skatteforvaltningsloven § 5-9 om at et enkeltvedtak er endret til den skattepliktiges gunst er oppfylt. Vilkåret om at den skattepliktiges kostnader er vesentlige, er også oppfylt. 

I forarbeidene til skatteforvaltningsloven § 5-9 Prop. 38 L 2015- 2016 punkt 11.10.3 er det framholdt at det ikke vil kunne tilkjennes sakskostnader for sakskostnader den skattepliktige har pådratt seg før førsteinstansens vedtak. Bakgrunnen er at disse normalt vil anses som pådratt i forbindelse med opplysningsplikten og dermed ikke som nødvendige for å få endret vedtaket jfr. Skatteforvaltningshåndboken 2020 punkt 9.2.1.

Kostnader pådratt før førsteinstansens vedtak vil etter sekretariatets syn som hovedregel anses som pådratt i forbindelse med den skattepliktiges opplysningsplikt.

I denne saken anføres det at skattepliktige er lignet etter ligningsloven av 1980 for årene 2012 og 2013, og at ligningene må anses som myndighetsfastsatt/enkeltvedtak som forelå før de aktuelle kostnadene påløp i april 2015. Videre henvises det i klagen og kommentarene til innstillingene til sak nr. SKNS1-2017-107 i stor avdeling som ble behandlet av Skatteklagenemnda høsten 2017. Skattepliktige anfører i klagen og senere i kommentarene av
17. desember 2018 og 26. januar 2021 at dette er en lignende sak der statens ansvar for sakskostnader vedrørende endring av en skattepliktig sin ligning ble vurdert. Sekretariatet er ikke enig i dette, men er enig i med skattekontoret og de vurderingene som er gjort ovenfor hvor det fremgår: 

"Skatteklagenemnda nr. 107/2017 omhandlet en sak der ligningen ble endret på bakgrunn av en søknad om å bli ansett som skattefri institusjon i 2015. Den skattepliktige hadde tidligere også søkt om dette i 2012, men hadde da fått avslag. Etter at skattekontoret hadde konkludert med at den skattepliktige var en skattefri institusjon tok skattekontoret opp ligningen for 2012, 2013, og 2014 på eget initiativ. Den skattepliktige krevde deretter sakskostnader dekket med hjemmel i sktfvl § 5- 9. Etter sekretariatet for skatteklagenemndas syn var dette et enkeltvedtak etter skatteforvaltningsloven § 1- 2 (1) litra d. Dette medførte at skatteklagenemnda konkluderte med at den skattepliktige hadde krav på dekning av sakskostnader etter sktfvl § 5- 9 i forbindelse med skattekontorets vedtak.

I foreliggende sak er skattyter ordinært lignet for inntektsårene 2012 og 2013 etter dagjeldende ligningslov. Det er derimot kostnadene ved endringssak for perioden 2010 til 2013 ved varsel og vedtak i henholdsvis 2015 og 2016 det kreves dekket saksomkostninger for. Dette er således ikke sakskostnader i forbindelse med ligningen, men i forbindelse med en endringssak som kreves dekket. Det er skattekontorets vedtak av 04.06.2016 [skal vel være
4. januar 2016] som ble endret til gunst for skattyter ved skatteklagenemndas vedtak av 02.03.2018. Etter skatteforvaltningshåndboken 2018 side 120 anses som tidligere nevnt ikke kostnader som er pådratt før førstegangs vedtak som «nødvendige» for å endre vedtaket. Dette er kostander knyttet til skattyters sin opplysningsplikt. Skattekontoret anser derfor kostnadene på
kr 113 900 som er pådratt etter vedtaket av 04.06.2018 som «nødvendige». Kostnadene på kr 32 300 som er pådratt før skattekontorets vedtak av 04.06.2016 [skal vel være 4. januar 2016] anses ikke som «nødvendige» for å endre vedtaket."

Det bemerkes at i saken fra stor avdeling SKNS1-2017-107 var kostandene som ble dekket knyttet opp mot endringsvedtaket mens i vår sak er kostnadene knyttet opp mot varselet om endringssaken. Slik sekretariatet vurderer det, har den skattepliktiges kostnader på kr 32 300 knyttet seg til oppfyllelsen av sin opplysningsplikt. Det er gitt opplysninger som skattekontoret kan be om og som omfattes av den skattepliktiges opplysningsplikt etter skatteforvaltningsloven § 10-1, jf. § 8-1 (tidligere ligningslov § 6-1, jf. § 4-1). Det er dermed etter sekretariatets vurdering ikke grunnlag for å tilkjenne den skattepliktige dekning av kostnadene på
kr 32 300 som skriver seg fra perioden 24. august 2015 til 19. september 2015.

A AS krav om dekning av sakskostnader på kr 25 250 for klage på skattekontorets avslag om sakskostnader bes også dekket. Sekretariatet viser til Skatteforvaltingshåndboken punkt 9.2.1 under punkt Etterfølgende kostnader der det fremgår at det kan ikke kreves dekket kostnader ved etterarbeid, for eksempel for arbeid knyttet til utarbeidelse av kravet om sakskostnader. Slike kostnader har ikke sammenheng med endringen av vedtaket.

Det følger av Skatteforvaltingshåndboken 2020 punkt 9.6 at krav om dekning av sakskostnader etter alminnelige erstatningsrettslige regler behandles av Skattedirektoratet etter delegasjon fra Finansdepartementet, jf. delegasjonsvedtak av 21. mai 2015. I saker hvor skattepliktige krever sakskostnader etter både § 5-9 og skadeserstatningsloven, deles saken opp. Kravet etter § 5-9 behandles først av skattekontoret. Deretter oversendes kravet om erstatning etter skadeserstatningsloven til Skattedirektoratet.

Sekretariatets forslag til vedtak i alminnelig avdeling

Klagen tas ikke til følge.

Dissens i alminnelig avdeling
Nemndas medlem Riiser har avgitt slikt votum:

"Uenig i sekretariatets innstilling.

Jeg har kommet til et annet resultat enn Sekretariatet for så vidt gjelder dekning av sakskostnadene på kr 32 300, som var pådratt etter varsel om bokettersyn, men før skattekontorets endringsvedtak av 4. januar 2016.

Det fremgår av Skatteforvaltningsloven § 5-9 at når skattemyndighetenes enkeltvedtak blir endret til gunst for den vedtaket retter seg mot, skal vedkommende tilkjennes dekning av sakskostnader som har vært nødvendige for å få endret vedtaket. Sekretariatet legger til grunn at sakskostnader påløpt før endringsvedtaket fattes, omfattes av den skattepliktiges opplysningsplikt og dekkes derfor ikke.

Ligningene for 2012 og 2013 må anses som enkeltvedtak. Varsel om endringsvedtak til ugunst er datert 27. april 2015. Det ble fattet endringsvedtak 4. januar 2016, i samsvar med varselet. Dette tilsier at saken mest sannsynlig var tilstrekkelig opplyst 27. april 2015.

Sakskostnadene på kr 32 300 er påløpt etter dette tidspunktet, i perioden
24. august 2015 til 16. september 2015, og er dokumentert å gjelde advokatbistand i tilknytning til endringssaken. Endringsvedtaket ble senere omgjort til den skattepliktiges gunst. Etter mitt syn er derfor vilkårene for å dekke nevnte sakskostnader oppfylt i denne saken, jf. Skatteforvaltningsloven § 5-9.

Det vises også til tidligere avgjørelse av Skatteklagenemnda,
SKNS1-2018-121, hvor det etter en konkret vurdering ble tilkjent dekning av sakskostnader som var pådratt i forbindelse med merknader til utkast til vedtak, før endringsvedtak var fattet.

Jeg stemmer for slikt vedtak: Klagen tas til følge for så vidt at det gis dekning av sakskostnader med kr 32 300."

Sekretariatets merknader til dissensen
Det kan bare kreves dekket kostnader som har vært nødvendige for å endre vedtaket. Av den grunn kan ikke kostnader som er pådratt før førsteinstansens vedtak dekkes, jfr. Skatteforvaltningshåndboken 2018 side 120. Dette begrunnes med at slike kostnader er pådratt i sammenheng med skattepliktiges opplysningsplikt, og vil derfor ikke være «nødvendige» for å få endret vedtaket. Dette samsvarer med det som er uttalt i forarbeidende til skatteforvaltningsloven.

I denne saken er kostnadene på faktura nr. 20417 på kr 32 300 angitt for perioden 24. august 2015 til 16. september 2015. 1. januar 2016 fattet skattekontoret endringsvedtak i saken. Disse kostnadene er altså knyttet opp mot varselet om å ta saken opp til endring, ikke klagen på endringsvedtaket, og som skattekontoret kan be om som følge av reglene om skattepliktiges opplysningsplikt etter skatteforvaltningsloven § 10-1, jf. § 8-1 (tidligere ligningslov § 6-1, jf. § 4-1). Det er dermed etter sekretariatets vurdering ikke grunnlag for å tilkjenne den skattepliktige dekning for disse kostnadene. I saken fra stor avdeling
SKNS1-2017-107 var kostnadene som ble dekket knyttet opp mot endringsvedtaket. Sekretariatet er altså ikke enig i dissensen i at saken mest sannsynlig var tilstrekkelig opplyst 27. april 2015 når skattekontoret varslet om endringssaken.  

Sekretariatet viser forøvrig i sin helhet til de vurderinger som er gjort under punktet ovenfor "Sekretariatets vurderinger i innstilling til alminnelig avdeling".

Sekretariatets forslag til vedtak i stor avdeling 

Klagen tas ikke til følge.

 

Saksprotokoll i Skatteklagenemnda Stor avdeling 01 – 14.04.2021

Til stede:

                        Skatteklagenemnda
                        Gudrun Bugge Andvord, leder
                        Benn Folkvord, nestleder
                        Per Hajem, medlem
                        Tom Peder Jakobsen, medlem
                        Agnete Velde Jansson, medlem

                       

Skatteklagenemndas behandling av saken:

Nemnda sluttet seg til sekretariatets innstilling og traff følgende enstemmige

                                                           v e d t a k:

 

Klagen tas ikke til følge.