Lovhenvisninger: Merverdiavgiftsloven §§ 8-1 og 3-6 første ledd bokstav e.

 

 

Saksforholdet

Skatt x har i sin redegjørelse for saken etter skatteforvaltningsloven § 13-6 (4) gitt en oversikt over saksforholdet. Sekretariatet er av den oppfatning at skattekontorets redegjørelse for saksforholdet er tilstrekkelig, og saksforholdet siteres derfor:

"[A], org. nr [...] MVA (også benevnt klager/[A] er registrert i Merverdiavgiftsregisteret med oppgaveplikt fra 4. termin 2001. Selskapets registrerte formål er erverv, forvaltning med utleie og drift og salg av fast eiendom, samt delta i annen virksomhet som naturlig står i den forbindelse. [A] er frivillig registrert for utleie av fast eiendom etter mval § 2-3 første ledd. Selskapet er registrert med næringskode 68.209 - Utleie av egen eller leid fast eiendom ellers.

[A] er innrapporterende selskap i en fellesregistrering som hovedsakelig består av eiendomsselskaper.

Hovedoppgave for 6. termin 2015, mottatt 4. februar 2016, viste kr 2 178 075 i avgift å betale. Den 5. februar 2016 ble det mottatt en korrigert oppgave for terminen, som viste kr 2 241 658 i avgift å betale. I merknad på begge omsetningsoppgavene var det vist til følgebrev fra Advokatfirmaet [B] datert 4. februar 2016.

I brevet ble det opplyst at det var fradragsført inngående avgift for transaksjonskostnader vedrørende salg av ulike eiendommer. Det ble opplyst at selskapet i 2015 hadde vært i prosess med å selge noen av selskapene i fellesregistreringen. Salgene inkluderte foreløpig [C] (org.nr. ...), [D] (org.nr. ...) og [E] (org.nr. ...) samt [F], (org.nr ...). Selskapene var rene eiendomsselskaper som eide hver sin eiendom. Eiendommene ble leid ut til leietakere som drev fullt ut avgiftspliktig virksomhet. Det var ikke opplyst hvor mye av den inngående merverdiavgiften oppgitt i omsetningsoppgaven som gjaldt transaksjonskostnader.

Skattekontoret varslet om avgrenset kontroll for 6. termin 2015 i brev datert 19. februar 2016. Det ble bedt om kopi av bilag for den inngående merverdiavgiften som relaterte seg til salg av fast eiendom.

Den 3. mars 2016 mottok skattekontoret svar og regnskapsmateriell fra regnskapsfører [G]. Det var vedlagt kopi av bilag som var registrert i regnskapet med fradrag for inngående avgift, som gjaldt salg av fast eiendom. Det ble gjort oppmerksom på at enkelte av fakturaene hadde man bare krevd fradrag for den andel av total fakturasum som gjelder et spesifikt salg som var gjennomført i denne perioden. Selve kobling mellom faktura og salget er vedlagt oversikt «MVA Fradrag Salgskostnader T6 2015 [A]».

I brev datert 21. mars 2016 varslet skattekontoret om etterberegning av inngående merverdiavgift på anskaffelser knyttet til salg av fast eiendom, samlet kr 386 504.

Skattekontorets begrunnelse for den varslede etterberegningen var at salg av fast eiendom ikke er avgiftspliktig omsetning, slik at inngående merverdiavgift på anskaffelser knyttet til salg av fast eiendom ikke gir fradrag for inngående merverdiavgift etter mval. § 8-1. Skattekontoret viste til Telenor-dommen inntatt i lovdata HR-2015-01202-A, og hvor Høyesterett tar stilling til rekkevidden for inngående merverdiavgift. Dommens premisser bekrefter et merverdiavgifts rettslig utgangspunkt om at fradragsretten er negativt avgrenset mot anskaffelser som er til bruk i avgifts unntatt omsetning/aktivitet. Salg av fast eiendom er avgifts unntatt omsetning. Fradragsrett for inngående merverdiavgift for disse kostnadene er således avskåret etter merverdiavgiftsloven § 8-1.

Det ble ikke mottatt tilsvar til varsel om etterberegning av merverdiavgift.

Skattekontoret fattet vedtak den 11. mai 2016, som varslet.

Klage er mottatt fra Advokatfirmaet [B] ved advokat [H] den 27. juni 2016, etter utsatt svarfrist gitt på e-post 6. juni 2016."

Sekretariatet mottok klagen, sammen med skattekontorets redegjørelse og sakens dokumenter, den 8. desember 2016.

Sekretariatets utkast til innstilling har vært på innsyn hos skattepliktige, uten at det er kommet merknader til innstillingen.

Skattepliktige anfører

Skattekontoret har i sin redegjørelse gjengitt skattepliktiges anførsler. Sekretariatet er av den oppfatning at redegjørelsen for skattepliktiges anførsler dekker innholdet av klagen til Skatteklagenemnda. Redegjørelsen siteres:

"Skattekontoret har i vedtaket den oppfatning at kostnader knyttet til salg av fast eiendom ikke er fradragsberettiget, fordi salg av fast eiendom ikke i seg selv er et avgiftspliktig salg. Klager er ikke enig i denne vurderingen.

Praksis knyttet til fast eiendom har vært at man oppnår fradrag i henhold til fradragsprosenten i selskapet man selger, dersom selskapet har vært med i en fellesregistrering. Det vises til uttalelse fra Skattedirektoratet av 28. januar 2014, vedlagt følgeskrivet til omsetningsoppgaven. Direktoratet godtok i uttalelsen fradrag for kostnader pådratt av et morselskap i forbindelse med salg av to datterselskaper som morselskapet var fellesregistrert med.

Det vises videre til Klagenemnda for merverdiavgift sin avgjørelse av 18. april 2016 - KMVA-2015-8884. Saken gjaldt salg av et skolebygg som hadde vært leid ut til en kommune som benyttet bygget i sin kompensasjonsberettigede virksomhet. Klagenemnda opphevet skattekontorets etterberegning av fradragsført inngående merverdiavgift knyttet til kostnader ved salget av eiendommen. Klagenemnda var av den oppfatning at Telenor-dommen ikke gir grunnlag for en generell praksisendring når det gjelder fradrag for kostnader knyttet til avhending av driftsmidler som har vært til bruk i avgiftspliktig virksomhet. Videre ble det uttalt at «til bruk i»-vilkåret i merverdiavgiftsloven § 8-1 må vurderes konkret i hver enkelt sak. Klagenemnda uttaler imidlertid at vilkårene for fradragsrett vil foreligge, uavhengig av om avhendelsen gjelder selve driftsmiddelet, eller om driftsmiddelet er plassert i et single purpose-selskap og avhendelsen gjelder aksjene i slikt selskap. Klagenemnda understreker også at det foreligger en fast praksis for å godta fradrag for inngående avgift på kostnader knyttet til avvikling.

Klagenemndas konklusjon gjør seg derfor også gjeldende i foreliggende sak og det må anses klart at vilkårene for fradrag er oppfylt. I denne forbindelse viser klager igjen til Skattedirektoratets skriv av 28. januar 2014, som etter avgjørelsen i Klagenemnda fremdeles må anses å gi uttrykk for gjeldende rett."

 

Skattekontorets vurdering

Skattekontoret har i sin redegjørelse for saken innstilt på at skattekontorets vedtak fastholdes. Skattekontorets vurderinger kan sammenfattes slik:

Spørsmålet er om den fellesregistrerte enheten har fradragsrett for inngående merverdiavgift på transaksjonskostnader som er pådratt i forbindelse med salg av datterselskaper, som er eiendomsselskaper.

Det følger av merverdiavgiftsloven § 3-11 at omsetning av fast eiendom er unntatt fra loven. Skattekontoret legger til grunn at salg av aksjer som gir rettighet til fast eiendom anses som salg av fast eiendom, jf. Ot.prp.nr. 2 (2000-2001) kap. 7.2.5.5 s. 123. Utgangspunktet er at det ikke kan kreves fradrag for inngående merverdiavgift knyttet til anskaffelser som gjelder slikt salg, jf. Rt-2010-1184 Kragerø Resort. At det som utgangspunkt ikke kan kreves fradrag for anskaffelser til unntatt omsetning følger også av Rt-2015-652 (Telenor) avsnitt 34 og LB-2015-103691 s. 25 (Norske Skogindustrier AS). Skattekontoret har også vist til dom fra Oslo tingrett av 22. juli 2016, Fias Invest AS.

Skattekontoret påpeker at det i forhold til fradragsretten etter merverdiavgiftsloven § 8-1 må foretas en konkret vurdering i hvert enkelt tilfelle. Skattekontoret legger til grunn at alle anskaffelser som har nær og naturlig tilknytning til den avgiftspliktige virksomheten vil være helt eller delvis fradragsberettiget. Skattekontoret mener at nyere rettspraksis stadfester at det ikke foreligger fradragsrett på anskaffelser som kan knyttes direkte til virksomhetens avgiftsunntatte omsetning.

Når det gjelder skattepliktiges anførsler om at det følger av praksis, bl.a Skattedirektoratets uttalelse i brev av 28. januar 2014, at det foreligger rett til fradrag tilsvarende fradragsprosenten i selskapet som selges dersom selskapet har vært med i en fellesregistrering, viser skattekontoret til uttalelser i blant annet Telenor-dommen og senere rettspraksis som ikke er i overensstemmelse med Skattedirektoratets syn i nevnte brev. Det vises også til Finansdepartementets uttalelse i brev datert 1. september 2015, uttalelser i Merverdiavgiftshåndboken og juridisk teori. Skattekontoret legger til grunn at Skattedirektoratets brev av 28. januar 2014 ikke har gitt uttrykk for gjeldende rett.

Når det gjelder klagenemndsak KMVA-2016-8884, som det er vist til i klagen, viser skattekontoret til at klagenemnda har konkludert tilsvarende i klagenemndssakene KMVA-2016-8877 og KMVA-2016-8959. Skattekontoret viser til at Finansdepartementet har tatt ut søksmål for å få opphevd vedtaket i sistnevnte sak fordi vedtaket, etter departementets mening, bygger på uriktig rettsanvendelse.

Skattekontoret opprettholder konklusjonen i vedtaket om at transaksjonskostnader som er anskaffet for å få solgt fast eiendom ikke er fradragsberettiget etter mval. § 8-1. Tilknytningen til den avgiftspliktige utleievirksomhet fremstår som avledet, og ikke like naturlig og nær som tilknytningen til den unntatte omsetningen.

Sekretariatets vurdering

Formelle forhold

Skatteklagenemnda er rett klageinstans etter lov om skatteforvaltning (skatteforvaltningsloven) av
27. mai 2016 § 13-3 (2). Når klagen tas under behandling, kan Skatteklagenemnda prøve alle sider av saken, jf. skatteforvaltningsloven § 13-7 (2). Klagen er rettidig mottatt, og saken tas opp til behandling etter skatteforvaltningsloven § 13-4.

Sekretariatet som forbereder saker for Skatteklagenemnda, bemerker at saksbehandlingsreglene i merverdiavgiftsloven og forvaltningsloven er opphevet og erstattet av saksbehandlingsreglene i skatteforvaltningsloven fra 1. januar 2017, uten at det i denne saken medfører noen realitetsforskjell.

Hjemmelen for etterberegning av merverdiavgift var merverdiavgiftsloven § 18-1 (1) bokstav b. Bestemmelsen er fra 1. januar 2017 videreført i skatteforvaltningsloven § 12-1 (1). Lovendringen medfører ikke realitetsforskjell for denne saken.

Sekretariatet innstiller på at den skattepliktiges klage ikke tas til følge.

       Har skattepliktige krav på fradrag for de aktuelle kostnadene?

       Problemstilling og rettslige utgangspunkter

Det sentrale spørsmålet i denne saken er om skattepliktige har rett til fradrag for inngående merverdiavgift på transaksjonskostnader pådratt i forbindelse med salg av tre eiendomsselskap. I forklaring til omsetningsoppgaven for 6. termin 2015, opplyses det at kostnadene gjelder ulike rådgivere, slik som meglere og juridisk rådgivning.

Hovedproblemstillingen er om de aktuelle anskaffelsene av transaksjonsbistand har tilstrekkelig tilknytning til den avgiftspliktige utleievirksomheten i fellesregistreringen, jf. merverdiavgiftsloven § 8-1.

Merverdiavgiftslovens utgangspunkt er at all omsetning av varer og tjenester er merverdiavgiftspliktig, jf. merverdiavgiftsloven § 3-1 (1). Fra dette utgangspunktet er det gjort en rekke unntak.

Av merverdiavgiftsloven § 3-6 (1) bokstav e følger at omsetning av "finansielle instrumenter og lignende" er unntatt fra merverdiavgiftsplikt. Det følger av HR-2017-1851-A (Skårer Syd) avsnitt 28 at dette unntaket omfatter både kjøp og salg av aksjer, og også omsetning av alle aksjene i et selskap, jf. Rt-2015-652 (Telenor) avsnitt 34.

Utleie av fast eiendom er også unntatt avgiftsplikt, jf. merverdiavgiftsloven § 3-11 (1). Lovens § 2-3 åpner imidlertid for at selskaper som leier ut bygg og anlegg kan registrere seg frivillig i Merverdiavgiftsregisteret, dersom bygget brukes i avgiftspliktig virksomhet. Den frivillige registreringen medfører at det enkelte selskap driver registrert virksomhet så langt registreringen rekker. Det er ikke en tilsvarende adgang til frivillig registrering av virksomhet som består i omsetning av finansielle instrumenter, jf. HR-2017-1851-A, avsnitt 30.

I skattekontorets redegjørelse er det lagt til grunn at kostnadene i denne saken gjelder salg av eiendomsselskaper, men at salg av aksjer som gir rettighet til fast eiendom anses som salg av fast eiendom, jf. Ot.prp.nr. 2 (2000-2001) kap. 7.2.5.5 s. 123. Skattekontoret legger derfor til grunn at det er unntaket for fast eiendom i merverdiavgiftsloven § 3-11 som kommer til anvendelse på aksjesalgstransaksjonene i denne saken.

Sekretariatet påpeker at uttalelsene i Ot. prp. nr. 2 (2000–2001), som skattekontoret har vist til, er knyttet til spørsmålet om det foreligger plikt til å fakturere merverdiavgift etter hovedregelen i merverdiavgiftsloven § 3-1, eller om unntaket i merverdiavgiftsloven § 3-6 (1) bokstav e kommer til anvendelse. Spørsmålet i denne saken er imidlertid om det foreligger fradragsrett for kostnadene etter merverdiavgiftsloven § 8-1, dvs. om kostnadene har vært til bruk i den registrerte virksomheten hos den som fradragsførte kostnadene. Retten til fradrag avgjøres ut fra en vurdering av anskaffelsens tilknytning til den aktuelle avgiftspliktige virksomheten.

Sekretariatet mener at det er på det rene at kostnadene må anses pådratt i forbindelse med salg av aksjer, og at aksjesalgstransaksjonene, i forhold til spørsmålet om fradragsrett, faller inn under unntaket i merverdiavgiftsloven § 3-6 bokstav e.

Sekretariatet viser til at i Oslo tingretts dom av 3. oktober 2017 (Staten mot Skatteklagenemnda), ble kostnader ved advokat- og meglertjenester i forbindelse med avgiftsunntatt salg av aksjer i tre eiendomsselskaper vurdert som ikke fradragsberettiget etter merverdiavgiftsloven § 8-1. Retten la til grunn at det i den saken var unntaket i merverdiavgiftsloven § 3-6 bokstav e (finansielle instrumenter) som kom til anvendelse.

For alle tilfeller er sekretariatets innstilling til vedtak i samsvar med skattekontorets konklusjon i redegjørelsen.

Fradragsretten etter merverdiavgiftsloven § 8-1

Retten til fradrag for inngående merverdiavgift er regulert i lovens kapittel 8.

Merverdiavgiftsloven § 8-1 angir hovedregelen ved fradrag for inngående merverdiavgift og lyder slik:

"Et registrert avgiftssubjekt har rett til fradrag for inngående merverdiavgift på anskaffelser av varer og tjenester som er til bruk i den registrerte virksomheten."

Lovens ordning er symmetrisk; inngående avgift på utgifter til varer og tjenester til bruk for den avgiftspliktige omsetningen, kan trekkes fra. Motsatt kan inngående merverdiavgift på varer og tjenester som ikke er til bruk i den registrerte virksomheten, ikke trekkes fra.

Lovens ordlyd oppstiller krav om at de anskaffelser som er foretatt er "til bruk i den registrerte virksomheten". Bestemmelsen angir med dette et tilknytningskrav mellom anskaffelsen og den avgiftspliktige virksomheten. Sekretariatet viser til merverdiavgiftslovens forarbeider hvor det forutsettes at den inngående avgiften må knytte seg til anskaffelser som er "til bruk i" og dermed relevant for den registrerte virksomheten, jf. Ot. prp. nr. 76 (2008 – 2009).

Lovforståelsen om vilkåret "til bruk i", er flere ganger omtalt av Høyesterett, senest i HR-2017-1851-A (Skårer Syd). Om bestemmelsen har Høyesterett i HR-2017-1851-A og Rt-2015-652 (Telenor) vist til Rt-2012-432 (Elkjøp), hvor det i avsnitt 43 uttales:

"Denne bestemmelse har flere funksjoner. Den fungerer for det første som en generell avgrensning av fradragsretten for næringsdrivende som bare driver avgiftspliktig virksomhet. For det andre angir den hvor nær tilknytning en anskaffelse eller oppofrelse må ha til den avgiftspliktige virksomhet dersom den avgiftspliktige også driver avgiftsfri omsetning. For det tredje fungerer den som et tilordningskriterium i forholdet mellom ulike næringsdrivende. Det er for alle disse relasjonene blitt fremholdt i rettspraksis at det ikke er tilstrekkelig for fradragsrett at anskaffelsen eller oppofrelsen fremstår som bedriftsøkonomisk fornuftig eller forsvarlig. For at det skal foreligge fradragsrett, må anskaffelsen eller oppofrelsen være relevant for virksomheten og ha en tilstrekkelig naturlig og nær tilknytning til denne. De grunnleggende avgjørelsene er Rt-1985-93 (Sira-Kvina) og Rt-2001-1497 (Norwegian Contractors). I enkelte senere avgjørelser har det til dels vært benyttet noen andre formuleringer, men disse avgjørelsene kan ikke oppfattes slik at de tilknytningskriterier som ble oppstilt i Rt-1985-93 og Rt-2001-1497, er blitt endret."

Sekretariatet legger til grunn at det for fradragsrett etter merverdiavgiftsloven § 8-1 gjelder et krav om at anskaffelsene som den inngående merverdiavgiften er knyttet til skal være relevant for den registrerte, avgiftspliktige virksomheten, samtidig som den må ha en nær og naturlig tilknytning til denne.

Spørsmålet om fradragsrett for inngående merverdiavgift på transaksjonskostnader knyttet til kjøp og salg av aksjer har vært behandlet i en rekke dommer.

     Rettspraksis som gjelder fradragsrett for transaksjonskostnader

Høyesteretts avgjørelse i Rt-2015-652 (Telenor) gjaldt salg/eierskap av aksjer. Høyesterett tok stilling til om det for fellesregistrerte subjekter foreligger fradragsrett for transaksjonsbistand ved salg av enkeltselskaper i fellesregistreringen. Videre tok Høyesterett stilling til det mer generelle spørsmål om det foreligger rett til fradrag for anskaffelser til unntatte transaksjoner i form av aksjesalg, der salget medfører bedriftsøkonomiske fordeler for selger. Begge spørsmål ble besvart benektende. I avsnitt 34 uttalte Høyesterett at utgangspunktet er at det ikke kan kreves fradrag for inngående merverdiavgift der anskaffelse av tjenester knytter seg til avgiftsunntatt salg.

Telenor-dommens tilnærming til spørsmålet om fradragsrett ved anskaffelser knyttet til aksjesalg ble fulgt opp av Borgarting lagmannsrett i UTV-2016-1482 (Norske Skogindustrier). Anke til Høyesterett ble nektet fremmet. Avgjørelsen fra lagmannsretten er således rettskraftig. I denne dommen ble aksjesalgene vurdert som nødvendige for videre drift av konsernet, som drev omfattende avgiftspliktig virksomhet, uten at retten anså dette som en tilstrekkelig tilknytning til den avgiftspliktige virksomheten.

I Høyesteretts avgjørelse av 29. september 2017, HR-2017-1851-A (Skårer Syd) hadde et holdingselskap kjøpt aksjer i et annet selskap, som leide ut bygg til avgiftspliktig virksomhet. Holdingselskapet ble senere fellesregistrert med det kjøpte selskapet. Holdingselskapet krevde fradrag for inngående merverdiavgift på rådgivningstjenester i forbindelse med kjøpet av aksjene. Høyesterett viste til at rådgivningen var knyttet til det avgiftsunntatte aksjeervervet og ikke hadde noen naturlig og nær tilknytning til den avgiftspliktige virksomheten.

Utgangspunktet var da at det ikke skulle gis fradrag for inngående merverdiavgift. Verken fellesregistreringen eller reglene om tilbakegående avgiftsoppgjør tilsa en annen vurdering. Høyesterett viste blant annet til Telenor-dommen. Høyesterett kom også med en uttalelse om at merverdiavgiftsloven § 3-6 (1) bokstav e omfatter både kjøp og salg av aksjer.

I Oslo tingretts dom av 3. oktober 2017 (Staten mot Skatteklagenemnda) var også spørsmålet om det forelå fradrag for inngående merverdiavgift på anskaffelse av transaksjonskostnader i forbindelse med salg av aksjer i et eiendomsselskap. Retten viste til at dersom anskaffelsen direkte knytter seg til den avgiftsunntatte enkeltomsetningen, vil det klare utgangspunkt være at det ikke foreligger rett til fradrag for inngående merverdiavgift, med mindre det foreligger noe ekstraordinært ved aksjesalgene som tilsier at anskaffelsen av transaksjonsbistand har tilstrekkelig tilknytning til den avgiftspliktige virksomheten. Retten kom til at det ikke var fradragsrett for inngående merverdiavgift og trakk frem Telenor-dommens uttalelser om at det ikke foreligger fradragsrett for inngående merverdiavgift på anskaffelser tilknyttet avgiftsunntatt aksjesalg. Dommen er rettskraftig.

Etter sekretariatets vurdering må som nevnt rettstilstanden hva gjelder fradragsrett for transaksjonskostnader knyttet til kjøp og salg av aksjer i selskaper nå i stor grad anses avklart; det foreligger som utgangspunkt ikke fradragsrett for inngående merverdiavgift på transaksjonskostnader påløpt i forbindelse med salg av aksjer. Dette gjelder også i de tilfeller hvor det selges aksjer i såkalt "rene" eiendomsselskaper.

Med dette som utgangspunkt vil sekretariatet foreta en nærmere vurdering av spørsmålene i denne saken.

     Rettslig vurdering

Spørsmålet Skatteklagenemnda må ta stilling til, er om det foreligger tilstrekkelig tilknytning mellom de pådratte transaksjonskostnadene og skattepliktiges avgiftspliktige utleievirksomhet, slik at kostnadene kan anses å være "til bruk" i den avgiftspliktige utleievirksomheten, jf. merverdiavgiftsloven § 8-1. Hvorvidt tilknytningskravet er oppfylt, må avgjøres ut fra forholdene på anskaffelsestidspunktet, jf. Rt-2006-293 (Arves Trafikkskole) og Rt-2012-432 (Elkjøp).

I denne saken synes det å være enighet om at anskaffelsen av transaksjonsbistand er direkte knyttet til salget av aksjene i de aktuelle eiendomsselskapene. Det følger som nevnt av merverdiavgiftsloven § 3-6 (1) bokstav e at salg av aksjer er unntatt fra avgiftsplikt. Sekretariatet viser til Rt-2015-652 (Telenor) avsnitt 34 i, hvor det i tilknytning til merverdiavgiftsloven § 3-6 ble uttalt at "[u]tgangspunktet må da være at det ikke kan kreves fradrag for inngående merverdiavgift som følge av anskaffelse av tjenester som knytter seg til slikt salg". Denne tilnærmingen er gjentatt i HR-2017-1851-A (Skårer Syd) og i Oslo tingretts dom av 3. oktober 2017 (Staten mot Skatteklagenemnda), jf. det som er sagt om disse dommene i innstillingen ovenfor. Sekretariatet viser også til at Skatteklagenemnda i stor avdeling den 1. mars 2018 enstemmig la til grunn tilsvarende synspunkt i sak NS 20/2018. Saken gjaldt, i likhet med denne saken, spørsmål om fradragsrett for transaksjonskostnader knyttet til salg av aksjer i et eiendomsselskap.

I et slikt tilfelle, hvor de pådratte kostnadene direkte knytter seg til avgiftsunntatte aksjesalg, må det foreligge en særskilt tilknytning til den avgiftspliktige virksomheten dersom det likevel skal innrømmes fradrag for inngående merverdiavgift, jf. den praksis som er gjengitt ovenfor. Sekretariatet kan, på bakgrunn av sakens opplysninger, ikke se at de aktuelle kostnadene hadde noen slik særlig tilknytning til skattepliktiges avgiftspliktige utleievirksomhet.

Når det gjelder skattepliktiges anførsel om at Klagenemndas konklusjon i KMVA-2016-8884 også gjør seg gjeldende i denne saken, viser sekretariatet til at de synspunkter som Klagenemnda bygget på i nevnte sak, ble vurdert og tilbakevist i Oslo tingretts dom av 3. april 2017 (Staten mot Skatteklagenemnda). Tingretten vurderte også betydningen av Skattedirektoratets uttalelse av 28. januar 2014. På side 19 i dommen bemerkes det blant annet at denne uttalelsen ble trukket tilbake av Skattedirektoratet i etterkant av Finansdepartementets brev av 1. september 2015. Retten oppsummerte sitt syn på betydningen av forvaltningspraksis slik:

"På denne bakgrunn er det rettens klare syn at forvaltningspraksis og administrative uttalelser ikke tilsier fradragsrett ved anskaffelser knyttet til avgiftsunntatt salg av aksjer, i strid med siste klare dom fra Høyesterett i 2015 og lovens system. Den foreliggende praksisen er for beskjeden både i omfang og varighet til å kunne begrunne fradragsrett."

Sekretariatet mener at denne dommen klart viser at Skattedirektoratets uttalelse av 28. januar 2014 og Klagenemndas synspunkter i KMVA-2016-8884 ikke gir uttrykk for gjeldende rett.

Sekretariatet legger etter dette til grunn at transaksjonskostnadene ikke var relevant for skattepliktiges avgiftspliktige virksomhet, og heller ikke på annen måte har noen naturlig og nær tilknytning til den avgiftspliktige virksomheten. Etter sekretariatets oppfatning må salget av aksjene anses som transaksjoner med forretningsmessig begrunnelse og bedriftsøkonomisk motivasjon. Det er slått fast av Høyesterett ved flere anledninger at en bedriftsøkonomisk begrunnelse for transaksjonen ikke er tilstrekkelig for fradragsrett, jf. Rt-2015-652 (Telenor) avsnitt 45, Rt-2012-432 (Elkjøp) avsnitt 43, og Rt-2008-932 (Bowling) avsnitt 38.

       Konklusjon

På bakgrunn av det som fremgår ovenfor, har sekretariatet kommet til at kostnadene til transaksjonsbistand ved salg av de tre datterselskapene ikke kan anses å ha vært til bruk i den avgiftspliktige utleievirksomheten til skattepliktige. Sekretariatet kan ikke se at kostnadene var relevante og/eller hadde en nær og naturlig tilknytning til utleievirksomheten som ble drevet. Å gi virksomheten fradragsrett i dette tilfellet ville være å åpne opp for å trekke fra avgift knyttet til virksomhet det ikke betales utgående avgift for, her salg av aksjer, noe som etter sekretariatets oppfatning, ville være i strid med grunnleggende prinsipper i merverdiavgiftssystemet og høyesterettspraksis. Salget frigjorde kapital til virksomheten, men kan ikke ses på som annet en forretningsmessig betinget transaksjon som etter rettspraksis ikke er ansett å kunne begrunne fradragsrett.  

 

Sekretariatets forslag til vedtak

Klagen tas ikke til følge.

 

Skatteklagenemndas behandling av saken:

 

Medlemmene Holst Ringen, Stenhamar og Sunde sluttet seg til sekretariatets innstilling.

 

Det ble 19. mars 2018 fattet slikt

                           v e d t a k :

Klagen tas ikke til følge.