Lovhenvisninger: Meirverdiavgiftslova 18-1 (1) bokstav b, § 8-1, § 15-10 (1) og § 21-3 (1). Skatteforvaltningslova § 12-1 (1).

Saksforholdet

Skatt x har i si utgreiing om saka i samsvar med skatteforvaltningslova § 13-6 (4) opplyst følgjande om saksforholdet:

"A er et enkeltpersonforetak som ble registrert i Merverdiavgiftsregisteret den [...] 2014. Virksomheten har næringskode [...], [...] av annet [...].

Virksomheten har den 10. april 2015 sendt inn omsetningsoppgaven for 2014. Oppgaven viste kr 60 246 i avgiftspliktig omsetning, kr 15 061 i utgående merverdiavgift og kr 84 449 i fradragsført inngående merverdiavgift.

Skattekontoret har i brev datert 14. april 2015 bedt om å få tilsendt blant annet bilag og regnskapsmateriale. Det er i brev datert 27. april 2015 purret på de etterspurte opplysningene. Vi mottok imidlertid ikke svar på våre brev av 14. april og 27. april 2015 før vi fattet vedtak den 7. mai 2015.

Skattekontoret har den 7. mai 2015 etterberegnet avgift med kr 84 449. Det er ikke fremlagt regnskap for virksomheten og de tall som kommer frem av omsetningsoppgaven var ikke underbygd med bilag. Etterberegningen er begrunnet med at avgiftspliktige ikke har dokumentert fradragsført inngående merverdiavgift med kr 84 449.

A har i brev datert 10. juli 2015 påklaget skattekontorets vedtak. I sammenheng med klagesaken har avgiftspliktige den 10. august 2015 sendt inn delvis dokumentasjon for den fradragsførte inngående avgiften.

Vi har mottatt kopi av faktura adressert til A fra B. Fakturaen er datert 18. desember 2014. Det er også mottatt kopi av faktura til A fra C AS datert 31. oktober 2014. Virksomheten har fradragsført kr 5 362 knyttet til de nevnte fakturaene.

Vi har også mottatt kopi av overdragelse av leasingkontrakt mellom D og A. Kontrakten er datert 1. oktober 2014. Det er fradragsført kr 64 000 knyttet til overdragelsen av leasingkontrakten.

A har ikke sendt inn dokumentasjon for fradragsført inngående merverdiavgift med kr 15 087. Skattekontoret har den 20. februar 2017 gjennomgått dokumentasjonen som er mottatt den 10. august 2015. Vi kom frem til at fakturaene fra B og C AS var tilstrekkelig dokumentasjon for fradragsføring av inngående merverdiavgift med kr 5 362.

Skattekontoret holdt fast på etterberegningen av avgift med kr 79 087 da avgiftspliktige ikke hadde fremlagt tilstrekkelig dokumentasjon eller dokumentasjonen som var fremlagt ikke hadde tilstrekkelig tilknytning til den avgiftspliktige virksomheten. I hovedsak gjelder tilbakeføringen manglende dokumentasjon for en leasingavtale med kr 64 000. Det resterende beløp, kr 15 087 gjelder manglende bilag.

Vi har på den bakgrunn etter varsel datert 19. juni 2015, den 20. februar 2017 ilagt tilleggsavgift med 20 %, kr 15 817."

Sekretariatet har ikkje mottatt merknadar til innstillinga frå skattepliktige.

 

Skattepliktige meiner

Skattekontoret har opplyst følgjande om kva skattepliktige meiner:

"Dette innloggingssystemet er noko [*****] dritt som ikkje fungerar og det er heilt umogleg finne klageskjema eller koma til ein plass der ein kan sende klaga. Nå har eg brukt nærmare ein time. Dykkar skriv er hinsides. Ein som driv jorda og har dyr, kan ikkje sitte ved ein pc og scanna kvitteringar midt i våronna, ei heller i slåtten. Det er eit heilt absurd krav som viser 0 innsikt i kva næring som blir drive. Klart dokke kan få bilag men skal eg då la dyra daua og slåtten råtne bort i nedbørsmengde som ikkje liknar hverken vår eller sommar eller skal eg sikre driftsgrunnlaget og så besvare spørsmål? I tillegg tek eg ein bacholor i Husdyrfag og normalt er våren eksamenstid i tillegg. Det er svært krenkande skriv de har sendt med trugslar og falske påstandar som var eg ein kriminell som eg har ikkje nekta noko som helst."

Skattekontoret sine merknadar

Skattekontoret har vurdert klaga slik:

"Skattekontoret har etterberegnet avgift med hjemmel i mval. § 18-1 (1) bokstav b) (opphevet 1. januar 2017). Det fremgår av bestemmelsen at avgiftsmyndighetene kan fastsette beregningsgrunnlaget for utgående merverdiavgift og beløpet for inngående merverdiavgift ved skjønn, herunder rette feil i et avgiftsoppgjør når mottatt omsetningsoppgave er uriktig eller ufullstendig eller bygger på regnskap som ikke er ført i samsvar med gjeldende regnskapslovgivning.

Skattekontoret har i saken bedt om kopi av regnskapsmateriale. Det er også purret på dette uten at vi har mottatt det etterspurte regnskapsmateriale. Skattepliktige har selv et ansvar for å føre regnskap for sin virksomhet og dokumentere resultatet at virksomheten. Det følger av skatteforvaltningsloven § 10-1 (1) at skattepliktig og andre skal etter krav fra skattemyndighetene gi opplysninger som kan ha betydning for vedkommendes bokføring eller skatteplikt og kontrollen av denne. Skattemyndighetene kan kreve at den skattepliktige dokumenterer opplysningene ved for eksempel å gi innsyn i, legge fram, sammenstille, utlevere eller sende inn regnskapsmateriale med bilag, kontrakter, korrespondanse, styreprotokoller, elektroniske programmer og programsystemer.

Et registrert avgiftssubjekt har rett til fradrag for inngående merverdiavgift på anskaffelser av varer og tjenester som er til bruk i den registrerte virksomheten, jf. mval. § 8-1.

Det sentrale vilkåret for fradrag er at anskaffelsen er til bruk i avgiftspliktig virksomhet, jf. ot.prp. nr. 76 (2008-2009).

Etter rettspraksis og forvaltningspraksis er vilkåret om "til bruk i" nærmere tolket og presisert som at en anskaffelse må være relevant for virksomheten. Dette innebærer at det må foreligge tilstrekkelig nær og naturlig tilknytning mellom anskaffelsen og den avgiftspliktige virksomheten for at det skal foreligge rett til fradrag, jf. eksempelvis Rt. 1985-93 (Sira-Kvina) og Rt. 2005-951 (Porthuset).

For å være fradragsberettiget må inngående merverdiavgift dokumenteres med bilag, jf. mval. § 15-10 (1).

Skattekontoret har for omsetningsoppgaven for 2014 nektet fradragsføring av inngående merverdiavgift med kr 79 087.

Helt manglende bilag

Virksomheten har i saken ikke fremlagt dokumentasjon for fradragsført inngående merverdiavgift med kr 15 087. Der avgiftspliktige ikke har sendt inn dokumentasjon for fradragsføringen av inngående merverdiavgift, er det på rene at det ikke foreligger fradragsrett, jf. mval. § 15-10 (1).

Leasingavtale

A har fradragsført inngående merverdiavgift med kr 64 000 med grunnlag i avtale om overtakelse av leasingkontrakt.

Avgiftspliktige har sendt inn kopi av avtale datert 1. oktober 2014 mellom org.nr. [...] (D) og [...] (A).

Følgende fremgår av avtalen:

"Overtaking av leasingkontrakt nr [...]/[...] frå og med 01.07.2014.

For kr 320.000,- inkl mva (256.000,- + 64.000)

D                      A

A 1. oktober 2014"

Skattekontoret har ikke mottatt kopi av kontrakten mellom A og leasingselskapet. Vi har således ikke mottatt dokumentasjon på at leasingselskapet godtar et slikt skifte av leietaker.

Det foreligger i saken ikke bilag som er stilet til virksomheten på overdragelsen av leasingkontrakten. Den inngående merverdiavgiften er etter dette ikke legitimert med formriktig dokument.

Virksomheten har etter dette ikke fradragsrett for inngående merverdiavgift med grunnlag i overtakelsen av leasingkontraktsnr. [...]/[...].

Vi fastholder etter dette vår etterberegning av avgift på kr 79 087.

Tilleggsavgift

Skattekontoret har ilagt tilleggsavgift med hjemmel i mva. § 21-3 (1). Lov om skatteforvaltning (skatteforvaltningsloven) trådte i kraft 1. januar 2017 og mval. § 21-3 ble som følge av dette opphevet. Skatteforvaltningsloven har en egen bestemmelse om tilleggsskatt. Saken omhandler handlinger som ble begått før loven ble ikraftsatt, og hjemmelen for å ilegge tilleggsavgift blir etter dette mval. § 21-3.

Det følger av mval. § 21-3 (1) at den som forsettlig eller uaktsomt overtrer denne loven eller forskrifter gitt i medhold av loven, og ved det har eller kunne ha påført staten tap, kan ilegges inntil 100 prosent avgift i tillegg til merverdiavgift fastsatt etter § 18-1 og § 18-4 første og annet ledd.

Vilkårene for å ilegge tilleggsavgift er dels objektive og dels subjektive. Bestemmelsen forutsetter at både de objektive og subjektive vilkårene er oppfylte for at tilleggsavgift skal ilegges. Beviskravet knytter seg til begge vilkårene herunder beregningsgrunnlaget og skyldkravet. Dersom overtredelsen har vært uaktsom er beviskravet klar sannsynlighetsovervekt.

Et avgiftssubjekt har fradragsrett for inngående merverdiavgift på kjøp av varer og tjenester som er til bruk i den registrerte virksomheten, jf. mval. § 8-1. Det er videre et vilkår for fradragsrett at den inngående merverdiavgiften er dokumentert med bilag, jf. mval. § 15-10 (1). Klager har i saken fradragsført inngående merverdiavgift med 79 087 i omsetningsoppgaven for 2014 uten at det er framlagt tilstrekkelig dokumentasjon. På den bakgrunn mener skattekontoret at det foreligger klar sannsynlighetsovervekt for at klager har overtrådt loven og ved det har eller kunne ha påført staten tap.

Spørsmålet videre er om klager har opptrådt uaktsomt ved fradragsføringen av inngående merverdiavgift med kr 79 087 i omsetningsoppgaven for 2014, jf. mval. § 21-3.

Det er tilstrekkelig for å kunne ilegge tilleggsavgift at det er utvist simpel uaktsomhet. Kravene til den som utfører avgiftsoppgjør er strenge og det skal ikke mye til før et brudd blir ansett som uaktsomt. Bakgrunnen for en slik streng norm er at merverdiavgiftsreglene og praktiseringen av disse bygger på et selvdeklareringssystem. Plikten til å levere korrekte omsetningsoppgaver er helt sentrale for næringsdrivende som driver avgiftspliktig virksomhet, se skfvl. § 8-1.

Ved vurderingen av om et forhold anses uaktsomt er det nærliggende å se hen til hva handlingsalternativet ville vært.

Reglene om fradragsføring av inngående merverdiavgift er sentrale og det må legges til grunn at de er godt kjent av virksomheten. Klager burde i saken foretatt en gjennomgang av fradragsføringen av inngående merverdiavgift før omsetningsoppgaven ble sendt inn. Ved denne kontrollen kunne klager avdekket om enkelte fradragsføringer ikke var tilstrekkelig dokumentert. Gode kontrollrutiner før omsetningsoppgaven blir sendt kunne avverget denne type feil. På den bakgrunn mener skattekontoret at det foreligger klar sannsynlighetsovervekt for at A har utvist tilstrekkelig grad av uaktsomhet ved å fradragsføre inngående merverdiavgift virksomheten ikke hadde krav på, på omsetningsoppgaven for 2014.

Vi har kommet til at saken vurdert etter de nye reglene om tilleggsskatt i skatteforvaltningsloven ikke ville medført et mildere resultat.

Skattekontoret holder etter dette fast på at vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift med kr 15 817 knyttet til omsetningsoppgaven for 2014 er oppfylt."

Sekretariatet si vurdering

Skatteklagenemnda er rett klageinstans etter lov om skatteforvaltning (skatteforvaltningslova) av 27. mai 2016 § 13-3 (2). Når klaga blir behandla, kan Skatteklagenemnda prøve alle sider av saka, jf. skatteforvaltningslova § 13-7 (2).

I utgreiinga har skattekontoret vist til reglar om saksbehandlinga i meirverdiavgiftslova. Reglane om saksbehandling i meirverdiavgiftslova blei oppheva og erstatta av ny skatteforvaltningslov frå 1. januar 2017 utan at det i denne saka medfører noen realitetsforskjell.

Sekretariatet som førebur sakar for Skatteklagenemnda, innstiller på at klaga til skattepliktige ikkje blir tatt til følgje. Sekretariatet sluttar seg i det vesentlege til skattekontoret si grunngjeving i utgreiinga attgjeven ovanfor.

Etterrekning av meirverdiavgift

Regelen for etterrekning av meirverdiavgift var meirverdiavgiftslova § 18-1 (1) bokstav b. Regelen er frå 1. januar 2017 framhald i skatteforvaltningslova § 12-1 (1). Dette medfører ikkje noen realitetsforskjell for saka.

Spørsmålet i saka er om det er frådragsrett for inngåande meirverdiavgift når den inngåande meirverdiavgifta ikkje er dokumentert med bilag.

Meirverdiavgiftslova § 8-1 angir hovudregelen for frådrag for inngåande meirverdiavgift:

"Et registrert avgiftssubjekt har rett til fradrag for inngående merverdiavgift på anskaffelser av varer og tjenester som er til bruk i den registrerte virksomheten."

Plikt til å dokumentere den inngåande meirverdiavgifta følgjer av meirverdiavgiftslova § 15-10 (1):

"Inngående merverdiavgift må dokumenteres med bilag for å være fradragsberettiget."

Etter sekretariatet si klare forståing er det ikkje frådragsrett for inngåande meirverdiavgift på kr 79 087 når skattepliktige ikkje kan dokumentere den inngåande meirverdiavgifta med bilag, jf. meirverdiavgiftslova § 15-10 (1), jf. dom frå Borgarting lagmannsrett 4. november 2016 (UTV-2016-1933). Lagmannsretten presiserte at skattepliktige må ha bilag og dokumentasjon for den inngåande meirverdiavgifta:

"Det følger av merverdiavgiftsloven § 15-10 at inngående merverdiavgift må dokumenteres med bilag for å være fradragsberettiget.

[...]

Dersom inngående merverdiavgift ikke er gyldig dokumentert, kan ikke inngående avgift fradragsføres. De strenge formelle kravene til dokumentasjon må ses i sammenheng med at fradragsberettiget inngående avgift kommer til fradrag i avgiften som skal innbetale til staten, jf. Merverdiavgiftshåndboken (9.utgave 2013) side 785. Dersom inngående avgift overstiger utgående avgift, foreligger rett til tilbakebetaling etter merverdiavgiftsloven § 11-5."

Ilegging av tilleggsavgift

Regelen om tilleggsavgift i meirverdiavgiftslova § 21-3 blei oppheva 1. januar 2017 og erstatta av skatteforvaltningslova § 14-3 – 14-6.

Overgangsregelen i skatteforvaltningslova § 16-2 (2) blei endra 21. juni 2017. Det følgjer nå av regelen at dersom saka blir avgjort etter 1. januar 2017 skal skattemyndigheitene som utgangspunkt bruke reglane i meirverdiavgiftslova i saker der brot på opplysingsplikta skjedde før dette tidspunkt. Dette gjeld likevel berre dersom de nye reglane i skatteforvaltningslova ikkje fører til eit meir gunstig resultat for skattepliktige. Dersom dei nye reglane i skatteforvaltningslova fører til eit meir gunstig resultat for skattepliktige skal reglane i skatteforvaltningslova brukast.

Sekretariatet har etter ein vurdering kome til at skatteforvaltningslova ikkje vil gje eit meir gunstig resultat for skattepliktige i denne saka. Meirverdiavgiftslova gjeld difor i denne saka.

Når det gjeld vurderinga av tilleggsavgift viser sekretariatet til drøftinga ovanfor. I tillegg vil sekretariatet vise til at meirverdiavgiftslova er ein "kan" – regel. Det tyder at brotet må vere tilstrekkeleg klanderverdig sjølv om vilkåra for å ilegga tilleggsavgift i utgangspunktet er oppfylt.

Av drøftinga ovanfor følgjer det at brotet er tilstrekkeleg klanderverdig. Å bruke tilleggsavgift er difor riktig.

Sekretariatet viser til Høgsterett si avgjerd i HR-2017-1851-A (Skårer Syd) og HR-2016-1982-A (Norisol), som klargjer premissane for- og innhaldet i vurderinga om det å vere aktlaus.

I HR-2017-1851-A (Skårer Syd) vart det i avsnitt 63 uttalt:

"Avgiftssystemet bygger på at avgiftssubjektene selv beregner og innberetter skyldig merverdiavgift. Tilleggsavgiften er et virkemiddel for å sikre riktige oppgaver. Systemet bygger på en forutsetning om lojalitet fra de avgiftspliktiges side. Kravet til aktsomhet må vurderes på denne bakgrunn."

I HR-2016-1982-A (Norisol) vart det i avsnitt 53 uttalt:

"Men merverdiavgiftsloven bygger på prinsippet om selvrapportering. Da er det behov for sanksjoner som er tilstrekkelig strenge til at de fremmer lovlydighet, også i de tilfellene den avgiftspliktige ikke oppnår noen fordel. Effektive sanksjoner kan redusere behovet for kontroll og annen håndheving. Det dreier seg dessuten om masseforvaltning hvor blant annet likhetshensyn kan tilsi at ikke alle individuelle forhold bør tas i betraktning ved fastsettingen av tilleggsavgiftens størrelse."

Sekretariatet viser også til dom frå Borgarting lagmannsrett (UTV-2016-1933) der 20 % tilleggsavgift blei brukt.

 

Sekretariatet gjer etter dette framlegg om følgjande

 

v e d t a k

Klaga blir ikkje tatt til følgje.

 

Saksprotokoll i Skatteklagenemnda Alminnelig avdeling 02    

 

Medlemma Folkvord, Holst Ringen og Sunde slutta seg til sekretariatet si innstilling.

 

Det blei 5. desember 2017 fatta slikt

 

v e d t a k:

 

Klaga blir ikkje tatt til følgje.