Stor avdeling 01

NS 82/2017

 

Saksforholdet

Skatt Sør har i sin redegjørelse for saken iht.skatteforvaltningslovens § 13-6 fjerde ledd opplyst følgende om saksforholdet:

"I forbindelse med en etterkontroll av ligningen ble det i skattekontorets brev datert 20.10.2015 varslet om at selvangivelsens post 3.3.7 ville bli redusert fra kr 128 398 til kr 0. Videre ble det varslet om at selvangivelsens post 2.8.2 ble foreslått endret fra kr 276 560 til kr 306 540. Det sistenevnte forhold omfattet oppførte "vedlikeholdskostnader" på kr 85 659. Herav ble samlet kr 29 980 ansett som påkostning og aktivert i RF-1084 for avskrivning, samtidig som kr 85 659 ble utgiftsført i sin helthet i RF-1189- utleie av fast eiendom.

Når det gjaldt selvangivelsens post 3.3.7 var endring med bakgrunn i at det var krevd fradrag for avskrivninger med kr 128 398 i skjema for utleie av fast eiendom og samme fradrag i selvangivelsens post 3.3.7.  Dvs. avskrivninger på kr 128 398 var fradragsført to ganger. Skattyter ble varslet om tilsvarende forhold også for inntektsårene 2012 og 2013, jf. avskrivninger var ført til fradrag to ganger også i hvert av disse årene.

Skattyter ble i skattekontorets brev datert 20.10.2015 varslet om endring av ligningen og det ble også varslet om vurdering av tilleggskatt etter reglene i ligningslovens kapittel 10 for ovennevnte forhold.

Det innkom svar fra skattyter datert 22.12.2015 hvor skattyter anfører at problemet med at han for tredje gang dobbeltført fradrag for avskrivninger var av ren uvitenhet fra skattyters side.

Skattekontoret fattet vedtak i saken 26.02.2016 hvor skattekontoret kom til at inntekten skulle økes med tilsammen kr 158 378 hvorav kr 128 398 gjaldt den dobbeltførte saldoavskrivingen.

Skattekontoret fattet videre vedtak om at det skulle ilegges 30 % tilleggsskatt av den skatten som falt på inntektstillegget på kr 128 298. Tilleggsskatten utgjorde kr 10.400.

Det innkom klage datert 30.03.2016 fra skattyter."

Utkast til sekretariatets innstilling til Skatteklagenemnda ble sendt skattepliktige den 25. januar 2017. Frist for å komme med merknader til til innstillingen var 8. februar 2017. Skattepliktige hadde ikke merknader, og saken ble meldt opp for behandling i alminnelig avdeling i Skatteklagenemnda.

Den 8. mars 2017 besluttet Skatteklagenemnda å sende saken tilbake til sekretariatet for en nærmere vurdering av om unntaket i ligningslovens § 10-3 nr. 2 bokstav b kom til anvendelse. Sekretariatet utarbeidet ny innstilling og saken ble meldt opp for behandling i stor avdeling den 1. juni 2017. Skattepliktige ble informert om dette i brev datert 11. mai 2017.

I forslag til revidert statsbudsjett for 2017 ble det foreslått endringer i overgangsreglene om tilleggsskatt, jf. Prop. 130 LS (2016-2017). Saken ble saken trukket fra behandling i stor avdeling i påvente av de nye reglene. Ny innstilling ble utarbeidet i henhold til de nye reglene om tilleggsskatt.

Utkast til innstilling ble på ny sendt skattepliktige den 17. august 2017. Skattepliktige kom ikke med merknader.

 

Skattepliktige anfører

Skattekontoret har i sin redegjørelse for saken iht.skatteforvaltningslovens § 13-6 fjerde ledd opplyst følgende skattepliktiges anførsler:

"Klagen inntas: Jeg har fått korrigert likningen min i tre år på rad.

Selvangivelsen har jeg i alle år gjort selv, men gir nå snart opp å klare dette.

På bakgrunn av endring i likningen, har jeg hvert år gått igjennom for å finne feilen, men finner altså ikke ut hvor feilen oppstår, og på henvendelse til skattekontoret for hjelp, får jeg beskjed om at dette ikke er et rådgivningskontor, slikt møte ikke går an. Da ender man opp med å anta at spesialistene vet bedre enn amatøren, og aksepterer.

I siste tilfelle sendes Skatt Sør en skriftlig forklaring hvor jeg igjen forklarer at jeg ikke ser hvor jeg gjør feil, og søker hjelp.

Ut fra dette, konkluderer saksbehandler, B med at "A har ingen innsigelser når det gjelder skattekontorets forslag til endring av likningen".

Ettersom det heter selvangivelse, skulle man tro at en normalt oppegående person klarte å angi sine egne disposisjoner selv, men jeg erfarer at det nærmest ikke er mulig.

Skatt Sør konkluderer videre med at min såkalte "uvitenhet" ikke faller under uerfarenhet, og at det derfor er riktig å ilegge meg tilleggsskatt for å ha prøvd. Alle hverdagsborgere er jo uerfarne i dette levende, kompliserte skattesystemet!

Jeg kan med dette bare si at jeg takket være B sin utførlige forklaring, til slutt har klart å forstå hvor feilen oppstår, men jeg protesterer mot ilagte tilleggsskatt, som ilegges for å straffe min åpenbare og meddelte uerfarenhet, Dette rører ved rettferdighetssansen og endrer noe grunnleggende i mitt syn på skatt og skattens funksjon i samfunnet for oss som prøver."

 

Skattekontorets merknader

Skattekontoret har i sin redegjørelse for saken iht.skatteforvaltningslovens § 13-6 fjerde ledd kommet med følgende merknader:

"Skatteklagenemndas kompetanse til å behandle klagen og fatte vedtak i saken følger av ligningsloven (lignl.) § 9-2 nr. 1 bokstav b.

Klagen er ikke rettidig fremsatt. Skattyter har ikke klaget innen fristen etter lignl. § 9-2 nr. 5, og etter en vurdering av lignl. § 9-5 nr. 7 vil skattekontoret foreslå at klagen skal tas opp til behandling.  Det legges vekt på sakens betydning og den tid som har gått.

Det er realiteten i forholdet som skal legges til grunn. Kontoret bemerker at det ikke er avgjørende for den skattemessige bedømmelsen hvordan skattyter selv har karakterisert forholdet. Avgjørelsen skal legge til grunn det faktum som kontoret finner mest sannsynlig, basert på skattyters opplysninger og de øvrige opplysningene som foreligger, jf. lignl. § 8-1 nr. 1. Ligningsmyndighetene skal legge det mest sannsynlige faktum til grunn.

Skattyter leverte selvangivelsen via Altinn. I denne selvangivelsen var det ført til fradrag avskrivninger med kr 128 398 to ganger.

Skattyter ble varslet om endring av ligningen –inntekten ville bli økt med kr 128 398 og det ville bli ilagt tilleggsskatt med 30 %. Skattekontoret fattet vedtak i tråd med varsel 26.02.2016.

Skattyter har i klagen til nemnda ikke kommet med innvendinger verken mot at inntekten økes eller størrelsen på beløpet. Det som er påklaget er ileggelsen av tilleggsskatt.

I det følgende skal det tas stilling til om det er grunnlag for å ilegge tilleggsskatt, og i tilfelle med hvor mye. Hjemmel for ileggelse av tilleggsskatt fremgår av lignl. § 10-2 nr. 1

”Skattyter som har gitt ligningsmyndighetene uriktige eller ufullstendige opplysninger, eller som har unnlatt pliktig levering av selvangivelse eller næringsoppgave, ilegges tilleggsskatt når opplysnings-svikten har ført til eller kunne ha ført til skattemessige fordeler. Som unnlatt levering av selvangivelse eller næringsoppgave, regnes levering etter at skatteoppgjøret er sendt skattyter."

Det er et vilkår for at skattekontoret kan ilegge tilleggsskatt at skattyter har gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger. Med det menes at skattyter ikke har gitt opplysninger i samsvar med sin opplysningsplikt om økonomiske forhold som har betydning for beregning av riktig skatt. Denne opplysningsplikten som påhviler den enkelte skattyter, fremgår av lignl. § 4-1:

”Den som har plikt til å gi opplysninger etter dette kapittel, skal opptre aktsomt og lojalt. Han skal bidra til at hans skatteplikt i rett tid blir klarlagt og oppfylt. Han skal også gjøre vedkommende myndighet oppmerksom på feil ved ligningen og skatteoppgjøret.”

Bestemmelsen må sammenholdes med innholdet i skattyterens selvangivelsesplikt som er nedfelt lignl. § 4-3 nr. 1

”Selvangivelse, herunder forhåndsutfylt selvangivelse, skal inneholde spesifisert oppgave over skattyters brutto formue og inntekt, fradragsposter og andre opplysninger som har betydning for gjennomføringen av ligningen. Skattyter plikter ikke å føre opp beløp for poster som må ansettes ved skjønn, men skal gi de opplysninger som er nødvendige for at ligningsmyndighetene kan fastsette beløpet.”

Skattekontoret må påvise med klar sannsynlighetsovervekt at opplysningene som skattyter har gitt er uriktige eller ufullstendige, og at de uriktige eller ufullstendige opplysningene har ført til eller kunne ha ført til skattemessige fordeler.

I innsendt selvangivelse var avskrivninger ført to ganger til fradrag.

Skattekontoret finner at det er sannsynliggjort med klar sannsynlighetsovervekt at skattyter har gitt uriktige opplysninger i sin selvangivelse i størrelsesorden kr 128 398 i fradrag.

Det neste vilkåret som må være oppfylt for at tilleggsskatt kan ilegges, er at opplysningssvikten har eller kunne ha medført fastsettelse av for lav skatt, - gitt skattyter skattemessige fordeler.

Det foreligger etter skattekontorets oppfatning klar sannsynlighetsovervekt for at dobbeltført fradrag ikke hadde blitt korrigert dersom forholdet ikke var oppdaget av skattekontoret. Skattyter ga uriktige opplysninger i selvangivelsen og reagerte heller ikke på at dobbelført fradrag var kommet med på skatteoppgjøret. Skattyter har hatt skattemessige fordeler ved at alminnelig inntekt ble fastsatt for lavt.

Dobbeltført fradrags beløpsmessige størrelse er avklart og skattyter har ikke kommet med innvendinger mot dette. Størrelsen på den skattemessige fordelen anses for klarlagt.

Vilkårene for å ilegge ordinær tilleggsskatt er derfor til stede, jf. lignl. § 10-2 nr. 1.

Tilleggsskatt beregnes med 30 prosent av den skatt som er eller kunne vært unndratt, jf. lignl. § 10-4 nr. 1.

Unntak for tilleggsskatt: Lignl. § 10-3 regulerer tilfeller der det ikke skal ilegges tilleggsskatt. Tilleggsskatt kan ikke ilegges, jf. lignl. § 10-3 nr. 2;      a) av riktige og fullstendige opplysninger som er forhåndsutfylt i selvangivelsen,      b) når de uriktige eller ufullstendige opplysningene skyldes åpenbare regne- eller skrivefeil,      c) når skattyter frivillig retter eller utfyller opplysninger som er gitt eller lagt til grunn tidligere, slik at det           kan beregnes riktig skatt. Dette gjelder ikke hvis rettingen kan anses fremkalt ved kontrolltiltak som  er eller vil bli satt i verk, eller ved opplysninger som ligningsmyndighetene har fått fra andre. Tidligere  ilagt tilleggsskatt faller ikke bort.      d) når tilleggsskatten i alt vil bli under 600 kroner, eller      e) når skattyter er død.

Så langt skattekontoret kan se, er ingen av nevnte unntak aktuelle i denne saken.

Tilleggsskatt kan heller ikke ilegges ”når skattyterens forhold må anses unnskyldelig på grunn av sykdom, alderdom, uerfarenhet eller annen årsak”, jf. lignl. § 10-3, nr. 1.

Dette innebærer for det første at det må det foreligge en unnskyldningsgrunn. For det andre må det være årsakssammenheng mellom denne grunnen og det forhold at det ikke ble gitt korrekte opplysninger ved levering av selvangivelsen.

Det er i utgangspunktet skattyter som må påberope seg at det foreligger et unnskyldelig forhold. Der skattyter ikke har påberopt unnskyldelige forhold, kan ligningsmyndighetene normalt legge til grunn at slike ikke foreligger, med mindre opplysningene i den enkelte sak tilsier at unnskyldelige forhold likevel kan foreligge. Det kan ikke ilegges tilleggsskatt med mindre ligningsmyndighetene med klar sannsynlighet kommer til at unnskyldelige forhold ikke har foreligget eller det er klart sannsynlig at de påståtte, unnskyldelige forhold ikke har vært årsaken til opplysningssvikten.

Ved vurderingen av om forholdet er unnskyldelig skal det tas hensyn til skattyters personlige forutsetninger, herunder alder, erfaring med økonomiske forhold, forutsetninger for å skaffe seg kunnskap om norske skatteregler mv. Det kan ikke stilles samme krav til alle skattytere når det gjelder erfaring og innsikt.

Skattyter anfører at dobbeltført fradrag fra hans side er åpenbar uerfarenhet.

Skattekontoret vil bemerke at enhver skattyter har et selvstendig ansvar for å levere korrekte opplysninger til ligningsmyndighetene. Mangler skattyter selv kompetanse til å kontrollere om selvangivelsen er korrekt, så må skattyter søke hjelp hos andre for å være sikker på at det som blir innrapportert til skattekontoret er korrekt.

Skattekontoret vil bemerke at skattyter for 2014 førte til fradrag avskrivning på næringseiendom under post 3.3.7 i selvangivelsen med kr 128 398. Skattyter hadde også i RF-1189 Utleie av fast eiendom ført til fradrag avskrivninger med samme beløp.  At skattyter ikke oppdaget denne dobbeltføringen,  innebærer at skattyter ikke kontrollerte selvangivelsen med den aktsomhet som må forventes ved innrapportering til skattekontoret.

Skattekontoret vil bemerke at skattyter ikke har opptrådt med den aktsomhet man må kunne forvente. Det tilligger alle skattytere en plikt til å føre kontroll, etterprøve og følge opp de oppgaver de leverer ligningsmyndighetene. Man må her se hen til skattyters forutsetninger for å oppdage feilen, samt legge til at en skattyter som innlater seg på økonomiske transaksjoner selv etter beste evne plikter å orientere seg i relevant regelverk. Skattyter har således en selvstendig og vidtgående/omfattende aktsomhetsplikt.

Som nevnt i klagen fra skattyter har han fått korrigert ligningen tre år på rad for samme forhold, dobbeltførte avskrivninger. Skattyter har fylt ut selvangivelsene sine selv for de siste tre år, og har etter endring av ligningen forsøkt å finne feilen, men hadde ikke funnet hvor feilen med dobbeltføring har oppstått.

Ved ligningen for 2012 ble skatteyter varslet av skattekontoret i brev av 14.11.2013 om at avskrivninger var dobbeltført, og at beløpet under post 3.3.7 ville bli strøket.

Ved ligningen for 2013 ble skatteyter varslet av skattekontoret i brev av 19.09.2014 om at avskrivninger var dobbeltført, og at beløpet under post 3.3.7 ville bli strøket.

Skattekontoret mener på denne bakgrunn at skattyter hadde ekstra grunn til å være årvåken og aktsom når han sendte inn selvangivelsen for 2014.

Skattekontoret vil bemerke at det ikke stilles krav til subjektiv skyld for at tilleggsskatt skal ilegges, det er tilstrekkelig at det objektivt er gitt uriktige/ufullstendige opplysninger og det ses ikke hen til skattyters hensikt. Det innebærer at rene forglemmelser /glipper ikke i seg selv anses som unnskyldelige forhold.

Skattyter har drevet utleie i flere år, og har ved ligningene for 2012 og 2013 fått beskjed fra skattekontoret om dobbeltføring av avskrivninger. Skattyter opplyser i klagen at han ikke kunne finne ut hvor feilen som resulterte i dobbeltføring oppsto.  I og med at skattyter ikke fant hvor feilen oppsto og selv rapporterte til skattekontoret selvangivelsen for 2014, så mener skattekontoret at skattyter hadde en klar oppfording til å kontrollere at samme dobbeltføring ikke forekom i selvangivelsen og skatteoppgjøret for 2014.  Sammenholder man erfaring fra to foregående år med skattyters selvstendige opplysningsplikt etter lignl. § 4-1 og den strenge terskel for å gi unntaket anvendelse, er det klart at tilleggsskatt ikke kan frafalles grunnet "uerfarenhet".

Skattekontoret har etter dette kommet til at det med klar sannsynlighetsovervekt ikke foreligger slike unnskyldningsgrunner som nevnt i lignl. § 10-3 nr. 1."

 

Sekretariatets vurdering

Skatteklagenemnda er rett klageinstans etter skatteforvaltningsloven § 13-3 annet ledd. Når klagen tas under behandling, kan Skatteklagenemnda prøve alle sider av saken, jf. skatteforvaltningsloven § 13-7 annet ledd.

Sekretariatet som forbereder saker for Skatteklagenemnda, innstiller på at den skattepliktiges klage ikke tas til følge. Sekretariatet slutter seg i det vesentligste til skattekontorets begrunnelse i redegjørelsen gjengitt over.

I revidert nasjonalbudsjett for 2017 ble det vedtatt å endre overgangsreglene for bruk av tilleggsskatt, slik at det regelsettet som gir det gunstigste resultatet for skattepliktige skal anvendes i alle saker som avgjøres etter 1. januar 2017. Med virkning fra 21. juni 2017 ble skatteforvaltningsloven § 16-2 andre ledd endret. Etter endringen lyder bestemmelsen slik:

"§§ 14-3 til 14-7 får virkning for saker der opplysningssvikten er begått etter tidspunktet for lovens ikrafttredelse. Det samme gjelder for saker der vedtak treffes etter lovens ikrafttredelse, men opplysningssvikten er begått før tidspunktet for lovens ikrafttredelse, for så vidt samlet tilleggsskatt eller overtredelsesgebyr hadde blitt høyere etter de tidligere reglene."

Dette innebærer at reglene om tilleggsskatt i skatteforvaltningsloven skal anvendes, dersom samlet tilleggsskatt blir høyere etter reglene om tilleggsskatt i ligningsloven.

 

Tilleggsskatt

Skatteforvaltningsloven § 14-3 (1) om vilkårene for ileggelse av tilleggsskatt har følgende ordlyd:

"Tilleggsskatt ilegges skattepliktig og trekkpliktig som nevnt i § 8-8 første og annet ledd, som gir uriktig eller ufullstendig opplysning til skattemyndighetene eller unnlater å gi pliktig opplysning, når opplysningssvikten kan føre til skattemessige fordeler."

Ifølge forarbeidene til skatteforvaltningsloven, Prop. 38 L (2015-2016) side 263, bygger bestemmelsen på den opphevede ligningsloven § 10-2. Innholdet i reglene om tilleggsskatt er dermed i det alt vesentlige videreført fra ligningsloven. Det følger av retts- og ligningspraksis at beviskravet for å ilegge ordinær tilleggsskatt er klar (kvalifisert) sannsynlighetsovervekt, jf. Prop. 38 L (2015-2016) s. 223.

Utgangspunktet for vurderingen av om det er gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger er som ved ligningsloven hva en lojal skattepliktig vil gi av opplysninger etter en objektiv standard, jf. Prop. 38 L (2015-2016) pkt. 20.4.2.2.

Sekretariatet viser til skattekontorets redegjørelse i vurderingen av om vilkårene for tilleggsskatt er oppfylt. Vurderingen av om vilkårene for tilleggsskatt er oppfylt etter ligningsloven § 10-2 nr. 1 er den samme etter skatteforvaltningsloven § 14-3 (1). Skatteforvaltningslovens regler medfører derfor ikke et gunstigere resultat på dette punkt. Vilkårene om ileggelse av tilleggsskatt er oppfylt, jf. skatteforvaltningsloven § 14-3 (1).

 

Unnskyldelige forhold

Tilleggsskatt skal ikke ilegges når det foreligger unntak. I skatteforvaltningsloven § 14-3 (2) fremgår det at:

"Tilleggsskatt ilegges ikke når skattepliktiges eller trekkpliktiges forhold må anses unnskyldelig."

I forarbeidene til skatteforvaltningsloven, Prop. 38 L (2015-2016) s. 214, er det lagt til grunn at unnskyldningsgrunner etter skatteforvaltningsloven § 14-3 annet ledd skal anvendes i noe større grad enn etter ligningsloven § 10-3. Skattemyndighetene bør ta hensyn til om opplysningssvikten gjelder en enkeltstående feil av en ellers lojal og aktsom skattepliktig. Ordlyden i skatteforvaltningsloven er uten angivelse av hvilke forhold som kan regnes som unnskyldelig.

I Skatteforvaltningshåndboken 2017, side 485, fremgår følgende om vurderingen av om et forhold er unnskyldelig etter reglene i skatteforvaltningsloven:

"Ved vurderingen av om forholdet er unnskyldelig skal det tas hensyn til skattepliktiges personlige forutsetninger, herunder alder, erfaring med økonomiske forhold, forutsetninger for å skaffe seg kunnskap om norske skatteregler med videre."

Skattepliktige anfører at han har fått korrigert ligningen sin tre år på råd. På bakgrunn av disse endringene har han hvert år gått gjennom for å finne feilen, uten at han har oppdaget hvor feilen oppstår. Når han har tatt kontakt med skattekontoret har han fått beskjed om at det ikke er et rådgivningskontor. Skattepliktige er uenig i skattekontorets konklusjon om at hans uvitenhet ikke er unnskyldelig uerfarenhet.

Etter sekretariatets vurdering er det uheldig at skattekontoret gir tilbakemelding om at de ikke er et rådgivningskontor når skattepliktige ønsker å rette opp i feil som kan medføre tilleggsskatt. Likevel har skattekontoret i brev datert 19. september 2014 gitt en forklaring på feilen og hva som er løsningen. I brevet fremgår følgende:

"Feilen har oppstått ved at du i post 101 i saldoskjemaene har henvist til at fradrag skal overføres direkte til selvangivelsen, slik at årets avskrivninger automatisk er overført til fradrag i post 3,3,7,5. Samtidig er avskrivningene ført til fradrag i utleieskjemaet. Avskrivningene har dermed blitt hensyntatt to ganger. For å unngå samme feil for senere år må du henvise til overføring til "annet" i saldoskjemaets post 101."

Beskrivelsen av hvordan feilen er oppstått ble sendt samtidig med varsel om fravikelse av selvangivelsen for 2013. Forklaringen er dermed gitt i god tid før innlevering av selvangivelse for 2014. Skattepliktige er heller ikke ilagt tilleggsskatt for inntektsårene 2012 og 2013. For disse årene har skattepliktige kun fått endret sin ligning.

På bakgrunn av at skattepliktige har fått veiledning om hvordan feilen oppstår og hvordan den kan løses, samt at det ikke er en enkeltsåtende feil, er sekretariatet kommet til at skattepliktiges forhold ikke anses unnskyldelig, jf. skatteforvaltningsloven § 14-3 (2).

 

Åpenbare regne- og skrivefeil

På bakgrunn av skatteklagenemndas bemerkning i alminnelig avdeling, vil sekretariatet gi en nærmere redegjørelse for hvorvidt regelen om åpenbare regne- og skrivefeil kommer til anvendelse i denne saken. Skatteklagenemnda har bedt sekretariatet se nærmere på følgende forhold:

• om en dobbeltføring av avskrivningsfradrag som følge av en mangelfull forståelse av sammenhengen i skjemaene, kan klassifiseres som regne- eller skrivefeil
• det faktum at samme feilen er gjort også de to foregående år
• vurdering av saken opp mot nyere rettspraksis Gezina/Eksportfinans-dommene

Regelen om åpenbare regne- eller skrivefeil i ligningsloven § 10-3 nr. 2 er videreført i skatteforvaltningsloven uten materielle endringer. Skatteforvaltningsloven § 14-4 lyder som følger:

"Tilleggsskatt fastsettes ikke (...) b) når de uriktige eller ufullstendige opplysningene skyldes åpenbare regne- eller skrivefeil"

Tilleggsskatt fastsettes ikke når to vilkår er oppfylt. Det må foreligge en regne- eller skrivefeil og feilen må være åpenbar. Det første spørsmålet er om dobbel fradragsføring av avskrivinger er en "skrivefeil".

En naturlig språklig forståelse tilsier at det henføres under bestemmelsens virkeområde at en skriver noe annet enn det en tok sikte på å skrive, slik som for eksempel typisk feilskrift av tall, jf. Rt-2006-593.

Feilen i denne saken har oppstått ved at skattepliktige i post 101 i skjema RF-1084 har opplyst at fradrag skal overføres til selvangivelsen, slik at sum saldoavskrivninger for 2014 er automatisk overført som fradrag i selvangivelsens post 3.3.7. De samme avskrivningene er kommet til fradrag i post 2.6 i skjema RF-1189 Utleie mv. av fast eiendom, slik at nettoinntekt ved utleie av fast eiendom i selvangivelsens post 2.8.2 er justert for samme fradrag.

Vurderingen av om det foreligger skrivefeil må ta utgangspunkt i hva skattepliktige tok sikte på. Skattepliktige opplyser at han på bakgrunn tidligere endringer av likningen, hvert år har gått gjennom for å finne feilen, men uten å finne ut hvor feilen oppstår. Sekretariatet oppfatter beskrivelsen slik at skattepliktige ikke bevisst har forsøkt å oppnå dobbelt fradrag, og at han heller ikke har forstått hvordan han har oppnådd det. Sekretariatet mener at den kunnskap skattepliktige har om tidligere års endringer er avgjørende for vurderingen av om det foreligger en "skrivefeil". Skattepliktige var på tidspunktet for levering av selvangivelsen for 2014 kjent med at måten selvangivelsen leveres på har vært feil de foregående årene. Det er dermed vanskelig å si at skattepliktige tok sikte på å skrive noe annet da han for inntektsåret 2014 leverte oppgavene på samme måte som før.

Skatteklagenemnda har bedt sekretariatet å vurdere saken opp mot nyere rettspraksis. Høyesterett har i to rettsavgjørelser fra 2006 vurdert om manglende kunnskap om, eller uriktig oppfatning av hvordan et dataprogram fungerer, omfattes av lovens begrep "regne- eller skrivefeil", jf. Rt-2006-593 Eksportfinans og Rt-2006-602 Gezina.

I Rt-2006-593 Eksportfinans var feilen at det utilsiktet kom inn et beløp i en post som ikke skulle vært ført der. Feilen oppsto ved at en manuell overstyring i forhold til en av postene i næringsoppgaven ikke blokkerte for senere kobling til en annen post - noe som førte til at det ble oppgitt nært innpå 33 millioner kroner for lavt skattemessig overskudd for inntektsåret 1998. Feilen ble karakterisert som en regne- eller skrivefeil etter ligningsloven § 10-3 bokstav a.

I Rt-2006-602 Gezina var feilen at dataprogrammet Akelius Skatt 2000 manglet den nødvendige automatiske overføringen fra en post til en annen, slik at en post som skulle vært med i oppgaven ikke kom med. Også her ble feilen ble karakterisert som en regne- eller skrivefeil etter ligningsloven § 10-3 bokstav a

Felles for begge dommene er at feilen knytter seg til manglende forståelse av hvordan dataprogrammet virker, enten fordi skattepliktige har gjort individuelle tilpasninger i programmet, eller at skattepliktige trodde programmet hadde en automatisk videreføring fra en post til en annen.

På bakgrunn av dommene må feil som skyldes manglende forståelse av dataprogram anses for å være skrivefeil i lovens forstand. Sekretariatet er av den oppfatning at dommene ikke kan tas til inntekt for at feil ut over dataprogram er omfattet. I denne saken foreligger det ikke opplysninger som tilsier at feilen skyldes et dataprogram. Etter sekretariatets vurdering kan ikke dommene tas til inntekt for at manglende forståelse av sammenhengen mellom skjema RF-1084 og selvangivelsen kan utgjøre en "skrivefeil" i seg selv.

Sekretariatet innstiller på at det ikke foreligger en "skrivefeil" i denne saken, jf. skatteforvaltningsloven § 14-4 bokstav b. Det er dermed ikke nødvendig å ta stilling til om skrivefeilen er "åpenbar".

 

Sats

I denne saken ble det ilagt tilleggsskatt med 30 % etter ligningsloven § 10-2, jf. ligningsloven § 10-4. Satsen for ordinær tilleggsskatt er redusert i skatteforvaltningsloven, se skatteforvaltningsloven § 14-5. Anvendelse av skatteforvaltningsloven § 14-5 innebærer at satsen for tilleggsskatt skal være 20 %. Sekretariatet foreslår derfor at sats for tilleggsskatt reduseres fra 30 % til 20 %.

 

Sekretariatet foreslår etter dette at det fattes slikt

 

                                    v e d t a k:

 

Klagen tas ikke til følge. Sats for tilleggsskatt endres fra 30 % til 20 %.

 

Saksprotokoll i Skatteklagenemnda Stor avdeling 01 - 27.09.2017    

 

 

Til stede:

                        Skatteklagenemnda

                        Gudrun Bugge Andvord, leder

                        Benn Folkvord, nestleder

                       Synnøve Nordnes, medlem

                       Anne-Britt Norø, medlem                     

                       Øivind Wabø, medlem

 

Skatteklagenemndas behandling av saken:

 

Nemnda sluttet seg til sekretariatets innstilling og traff følgende enstemmig

 

                                 v e d t a k:

 

Klagen tas ikke til følge. Sats for tilleggsskatt endres fra 30 % til 20 %.