Stor avdeling 01

NS 70/2017

 

Saksforholdet

Skattekontoret har i sin redegjørelse for saken iht. skatteforvaltningslovens § 13-6 fjerde ledd den 30. august 2016 opplyst følgende om saksforholdet:

"A eier 100 % av aksjene i B. A var daglig leder og styreleder i selskapet fra oppstart i [...]. Skatteetaten har holdt stedlig kontroll hos B. I forbindelse med kontrollen ble det påpekt forhold som har betydning for ligningen av A for inntektsårene 2010 og 2011.

A ble varslet om mulig endring av ligningene for 2010 og 2011 samt ileggelse av tilleggsskatt i brev av 10. desember 2015, jfr. vedlegg 1. Det ble varslet om endring for så vidt at B har inntektsført salgsinntekter fra C med kr 966 000 i 2010. Fra selskapets revisor er det oversendt to fakturaer pålydende tilsammen kr 965 900 hvor det fremgår av fakturateksten at det gjelder bonus. Det fremgår videre av årsregnskapet til C for 2009 at det er avsatt kr 947 900 som bonus til daglig leder. A var daglig leder i C frem til 17. august i 2010. A har bemerket at det er påført bonus på begge fakturaene ved en feil og at den største fakturaen var relatert til konsulentarbeid utført for C og den minste dreide seg om faktiske utlegg. Skattekontoret foreslo i varselbrevet å anse kr 966 000 som skattepliktig inntekt for A uavhengig av om det var snakk om bonus opptjent som daglig leder for C eller om det var konsulentarbeid i ferie før oppstart hos ny arbeidsgiver.

B leide i 2010 lokaler av daglig leder og eneaksjonær A for kr 102 000. Selskapets virksomhet hadde et lite omfang og det hadde ingen ansatte eller lønnsutgifter. Skattekontoret fant i varselet at leiekontrakten var opprettet med bakgrunn i interessefellesskapet mellom selskapet og A. Leieforholdet fremstod som styrt av As private interesser og har medført en inntektsreduksjon for selskapet. Skattekontoret foreslo å øke A sin inntekt for 2010 med kr 102 000 fratrukket skjønnsmessig fradrag for hjemmekontor med kr 1 600.

Det fremgår av regnskapet til B at selskapet har dekket kostnader til blant annet møter, sommerfest og julebord. Kostnadene er bokført i regnskapet som ikke-fradragsberettiget representasjon. Det er opplyst at kostnader til representasjon gjelder personer som A handler eller samhandler med. Aktiviteten i B omfattet [...] regnskapsbilag i 2011. Ifølge årsberetningen driver selskapet med investering i aksjer. Det er heller ingen ansatte i selskapet. Skattekontoret foreslo å legge til grunn at kostnadene til representasjon var av privat karakter og behandlet disse, kr 93 424, som utbytte til aksjonær. Til slutt i varselbrevet ble det varslet om ileggelse av tilleggsskatt for så vidt gjelder alle tre forholdene.

Skattekontorets varsel ble besvart av skattepliktiges i brev av 15. januar 2016, jfr. vedlegg 2. Det hevdes i tilsvaret at skattekontoret baserer seg på feil faktum i forhold til salgsinntektene. Faktura for arbeid for C er inntektsført og beskattet av B på grunnlag av As arbeidsinnsats som konsulent for selskapet. Inntekten er ikke tatt ut i lønn eller på annen måte disponert av A.

Det pekes på at de leide lokalene har vært B sitt hovedkontor og dermed en nødvendig del av driften til selskapet. A har opptrådt som konsulent for B og har bistått løpende med selskapets investeringsvirksomhet. Det bør være åpenbart at A har hatt behov for et eget arbeidssted i tilknytning til slikt løpende arbeid for selskapet.

Det heter i tilsvaret at de A handler eller samhandler med, er de [...] bruker tid på. Beløpene er en brøkdel av inntektene i samme periode. Det bemerkes videre at B sin virksomhet i forbindelse med sine investeringer, krever langt mer aktivitet enn det som antas i skattekontorets vurderinger. Det anføres at representasjonskostnader er innenfor det som kan forventes i driften av selskapet, og dermed skal disse kostnadene tilordnes selskapet og ikke behandles som utbytte.

Det er videre i tilsvaret anmodet om å stille saken i bero som følge av As helsetilstand. Det pekes på at det er behov for ytterligere dokumentasjon og gjennomgang av saken fra As side. Det pekes på at A har fratrådt sin stilling som [...] i D [...]. Det hevdes å være av avgjørende betydning og for å sikre kontradiksjon at A blir gitt mulighet til å møte skattekontorets feilaktige påstander med nødvendig dokumentasjon.

Skattekontoret fattet vedtak om endring av ligningen for 2010 og 2011 1. mars 2016, jfr. vedlegg 3. Med hensyn til salgsinntekter fant skattekontoret det sannsynliggjort at salgsinntekter på kr 965 900 var bonus fra C opptjent av A på bakgrunn av hans rolle som daglig leder i 2009. Skattekontoret fant at det er feil skattesubjekt (B) som har medtatt bonus i selvangivelsen som skattepliktig inntekt for 2010. Ettersom bonus er opptjent i 2009 når A var [...] for C er det A som skal medta inntekten til beskatning. A sin alminnelige inntekt og personinntekt for 2010 ble økt med kr 965 900.

B har fra 1. april 2009 leiet en fullt møblert leilighet i bolighuset til eneaksjonær A. Spørsmålet som ble vurdert var om det forelå et reelt leieforhold hvor lokalene brukes til selskapets formål. I et reelt leieforhold vil leietakeren normalt overta full bruksrett til lokalene uten at utleier samtidig kan bruke dem. For at det skal foreligge et reelt leieforhold hvor leietakeren bruker lokalene, må denne bruken kunne anses utøvet på vegne av selskapet som leietaker og ikke av arbeidstakeren/aksjonæren i egenskap av eier på eiendommen. I vedtaket er gjennomgått en rekke momenter som til dels taler for at det foreligger et reelt leieforhold og til dels taler for at det ikke foreligger et reelt leieforhold.

Skattekontoret fant at det måtte legges betydelig vekt på at A i leieperioden har vært [...] i et eksternt selskap og at lokalene ikke er anvendt av selskapet i vanlig arbeidstid. Det var betalt kr 102 000 i leie for 2010. Aktiviteten i B var beskjeden. Regnskapet bestod av [...] bilag. Skattekontoret fant det vanskelig å se at leieavtalen var inngått i selskapets interesse, men at det var eneaksjonærs forhold som hadde begrunnet avtalen. Leien ble ansett som utbytte på A sin hånd og beskattet som alminnelig inntekt. Det ble samtidig innrømmet standard fradrag for hjemmekontor med kr 1 600.

B har bokført kr 93 424 som ikke fradragsberettiget representasjon. En gjennomgang av bilagene viser at samtlige gjelder bespisning på [...]. Kostnadene gjelder bespisning ved overtid kr 16 333, diverse møter kr 46 391 og sommerfest og julebord kr 30 700. Når det gjelder overtidsmat synes denne å gjelde A og således ikke representasjon. Selskapet har heller ingen ansatte. Skattekontoret bemerket ved sin behandling at det er en betingelse for fradrag for kostutgifter ved overtidsarbeid at man har hatt et sammenhengende fravær fra hjemmet i 12 timer. Det forelå ingen opplysninger som tilsier at bespisning er knyttet til lengre fravær fra hjemmet. Det ble også bemerket at både restaurant og kontoradresse til B er lokalisert til [...]. Når det gjelder representasjonskostnadene knyttet til møtevirksomhet, foreligger ingen informasjon om tema på møtene eller møtedeltakernes tilknytning til selskapets virksomhet. Kostnadene ved møter ligger også gjennomgående godt over beløpene som følger av takseringsreglenes § 2-3-6 (kr 410 pr person). Skattekontoret fant det ikke dokumentert at møtene hadde noen faglig tilknytning til selskapets virksomhet og fant at disse var av privat karakter.

Kostnader i forbindelse med julebord og sommerfest anses ikke som kostnader til representasjon, men velferdstiltak. På bakgrunn av at det ikke er ansatte i B, fant ikke skattekontoret at utgiftene kunne knyttes til virksomheten i B, men måtte anses å være av privat karakter for A. Representasjonskostnadene ble ansett å innebære en fordel som var skattepliktig etter sktl § 10-42 for A. [Skattepliktiges] alminnelige inntekt ble forhøyet med kr 93 424 på dette punkt.

I vedtaket gjennomgikk skattekontoret endringsfristene i ligningsloven § 9-6 i forhold til det enkelte endringsspørsmål som ble reist i varselet. Skattekontoret fant for alle endringsspørsmåls vedkommende at fristene i ligningsloven § 9-6 ikke var til hinder for å foreta endring.

Det ble vedtatt å ilegge 30 % tilleggsskatt etter reglene i ligningsloven kapittel 10 for alle forholdene. Skattekontoret fant for alle forholds vedkommende at det forelå klar sannsynlighetsovervekt for de faktiske forhold og for at det var gitt uriktige/ufullstendige opplysninger. Det ble også funnet klar sannsynlighetsovervekt for at opplysningssvikten har ført til eller kunne ha ført til skattemessige fordeler. Skattekontoret kunne ikke se at det forelå unnskyldelige forhold etter ligningsloven § 10-3 nr. 1."

 

Skattepliktige anfører

Skattekontoret har gjengitt den skattepliktiges anførsler slik:

"Skattekontorets vedtak ble påklaget i brev av 23. mars 2016 fra advokat, jfr. vedlegg 4. Vedtaket påklages for så vidt gjelder alle tre endringsspørsmål samt tilleggsskatt. Alle anførsler som fremkom i advokatfirmaets brev av 15. januar 2016 fastholdes som grunnlag for klagen uten at disse gjentas i klagen.

Når det gjelder beskatning av inntekt på kr 965 900 hvor A opprettholder at det har vært feil ved faktureringen, har skattekontoret subsidiært anført at inntekten uansett skal tilføres A som lønnsinntekt. Advokatfirmaet kan ikke se at dette kan være riktig og henviser til B sin formålsparagraf: [...] Konsulentoppdrag innenfor administrasjon faller klart innenfor selskapets formål, og A har tidligere uttrykt at konsulentvirksomhet var en av de tidligere strategiske målsettingene for selskapet.

I forhold til leie av lokaler påpekes igjen at B har hatt behov for et hovedkontor og at man ikke kan se at det ikke er forretningsmessig begrunnet å leie lokaler for dette. Det er ikke grunnlag for å hevde at leieprisen var unormalt høy eller lokalene uegnet for formålet. A mener leieforholdet var reelt og nødvendig og at interessefellesskapet objektivt ikke var av vesentlig betydning sett i sammenheng med pris og lokalisering. På denne bakgrunn hevdes at det er feil av skattekontoret å fastsette leiekostnader på grunnlag av skjønn.

Når det gjelder tilleggsskatt, mener A å ha opptrådt lojalt ovenfor likningsmyndighetene gitt hans personlige forutsetninger. For den største posten, konsulenthonorarene, har honorarene blitt betalt inn til B, og A har verken krevd utbetalt lønn eller tatt ut utbytte fra selskapet. [Skattepliktige] har ikke hatt forutsetninger for å forstå at det kunne stilles spørsmål ved honorarene som [A] anså opptjent på selskapets hånd. A opplyser at han ikke har noen regnskapsfaglig bakgrunn og at han har svært begrenset kunnskap innen skatterett. Tilleggsskatt anses som straff etter EMK og det må settes strenge krav til bevis for den rettsstridige adferden.

Avslutningsvis fremheves at saken ikke er blitt tilstrekkelig opplyst som følge av As helsetilstand. Det har ikke vært mulig for ham å følge opp og innhente ytterligere dokumentasjon, særlig knyttet til dokumentasjon for konsulenthonorar. Det pekes på at når nå As egen ligning endres på grunnlag av forhold som det er nødvendig for A å ettergå nærmere, er A uansett skattesubjektet, og det er ingen tvil om at det er hans situasjon som uansett må vurderes. Etter tilbakemelding fra A, med referanse også til legeerklæring som tidligere er oversendt, er nødvendig innhenting av dokumentasjon fortsatt ikke mulig å gjennomføre. Det bes om at vedtaket omgjøres og saken primært bortfaller, sekundært stilles i bero inntil videre i påvente av bedring av helsetilstanden. Det pekes på at det kan innhentes ytterligere legeerklæring dersom det er nødvendig."

Sekretariatets utkast til innstilling ble sendt skattepliktiges fullmektig 6. juli 2017. Kommentarer til innstillingen ble fremsatt i brev datert 21. august 2017. Skattepliktige gjør i hovedtrekk gjeldende:

Helsetilstand: [...]. Skattepliktige ber derfor om ytterligere utsettelse. På grunn av helsetilstanden ber skattepliktige om at eventuell tilleggsskatt nedsettes.

Representasjonsutgifter: Utgiftene må anses som beskjedne tatt i betraktning investeringsvirksomheten B bedriver. Det bør være anledning utgiftsføre kostnader til bevertning av forretningsforbindelser uten at innholdet må dokumenteres i detalj.

Konsulenthonorarer: Skattepliktige fastholder at honoraret er mottatt i egenskap av konsulent for B. At det vurderes som bonus for utført arbeid skyldes en feilføring i regnskapet hos C. Betalingen ble mottatt av B. Det er særlig i tilknytning til dette punktet [skattepliktige] har behov for å dokumentere påstandene sine ytterligere [...].

 

Skattekontorets vurdering

Skattekontoret har vurdert klagen slik:

"Etter ligningsloven § 9-2 nr 1 b kan skattyter klage til skatteklagenemnda over skattekontorets vedtak i endringssak. Klagen skal etter bestemmelsens nr 2 være skriftlig og inneholde bestemte påstander og redegjøre for de forhold påstandene bygger på. Klagen skal etter nr 5 være levert innen tre uker. Klagen fra A fyller de formelle krav som stilles og tas opp til realitetsbehandling.

Innledningsvis vil skattekontoret peke på at det i tilknytning til skattekontorets vedtak av 1. mars 2016 ble foretatt en vurdering etter ligningsloven § 9-5 nr 1 av spørsmålet om saken skulle tas opp til behandling eller ikke. Vurderingen ble foretatt under hensyn til de kriterier som, dog ikke uttømmende, er nevnt i ligningsloven § 9-5 nr 7; spørsmålets betydning, skattyters forhold, sakens opplysning og den tid som er gått. Det ble konkludert med at saken skulle tas opp til behandling. Denne avgjørelsen kan ikke påklages til skatteklagenemnda.

Når det gjelder spørsmålet om utbetaling på kr 965 900 fra C skal beskattes som lønnsinntekt på A sin hånd eller om dette er virksomhetsinntekt som skal beskattes hos B, er det i klagen påpekt at konsulentoppdrag innenfor administrasjon klart ligger innenfor selskapets formål. Skattekontoret kan være enig i dette uten at dette kan ha avgjørende betydning for spørsmålet. Skattekontoret vil peke på at A var tidligere ansatt [...] ved C og at det i dette selskapets regnskap for 2009 var avsatt, ikke utbetalt bonus på kr 947 900 til [...]. Det fremkommer av de aktuelle fakturaene at det er utbetalt bonus. Det er ikke dokumentert på noen måte at beløpet på kr 965 900 gjelder annet enn bonusutbetaling. I den grad B eventuelt hadde påtatt seg konsulentoppdrag for C i denne størrelsesorden, burde det være kurant å kunne dokumentere dette i form av kopi av en avtale eller lignende. Skattekontoret kan ikke se at utbetalingene kan være opptjent av andre enn A enten som en bonusutbetaling eller ved arbeid hos sin tidligere arbeidsgiver i ferien før oppstartet i ny jobb slik [A] selv har påstått. Skattekontoret vil fastholde at dette må legges til grunn og at utbetalingen således må beskattes på A sin hånd som lønn.

Skattekontoret har i sitt vedtak lagt til grunn at utleie av møblert leilighet til B i bolighuset til A i 2010 for kr 102 000 var inngått etter ønske fra A og ikke i selskapets interesse. I klagen pekes på at B hadde behov for et hovedkontor. Det hevdes at leieforholdet var reelt og nødvendig. Skattekontoret vil peke på at selskapets styreleder og daglige leder i den aktuelle perioden var ansatt i et annet selskap. Det var ingen andre ansatte i selskapet slik at de leide lokalene normalt ikke ble brukt i ordinær arbeidstid. Dertil kommer at omfanget av virksomheten i B i perioden var beskjeden. Skattekontoret vil fastholde at det fremstår som det klart mest sannsynlige at leieavtalen var inngått etter ønske fra A. Skattekontoret kan ikke se at den situasjon selskapet var i 2010 i tillegg til virksomhetens art, skulle begrunne leie av en møblert leilighet basert på alminnelige bedriftsøkonomiske kriterier. Skattekontoret vil fastholde at avtalen er inngått etter ønske fra A. Utbetalt leie fratrukket standard fradrag for hjemmekontor må beskattes som utbytte med hjemmel i sktl § 10-11, 2. ledd på A sin hånd.

Når det gjelder representasjonsutgiftene, er det ikke fremmet nye anførsler i klagen ut over at det er vist til hva som fremkommer av advokatfirmaets brev av 16. januar 2016. Skattekontoret vil kort påpeke at representasjonskostnadene til dels gjelder bespisning av A ved overtidsarbeid. A er eneaksjonær, styreleder og daglig leder i selskapet som ikke har andre ansatte. Betingelsene for fradrag for kostutgifter om sammenhengende fravær fra hjemmet på mer enn 12 timer, er ikke dokumentert å være oppfylt. Når det gjelder den delen av representasjonsutgiftene som gjelder møtevirksomhet er det ikke dokumentert hva som har vært tema på møtene eller møtedeltakernes tilknytning til selskapets virksomhet. Kostnadene til bespisning på møtene ligger også godt over takseringsreglenes satser. Når det gjelder utgifter til sommerfest og julebord, er ikke dette normalt ansett som representasjon, men som velferdstiltak for ansatte. B hadde ingen ansatte. Skattekontoret vil således fastholde vedtaket også på dette punkt.

I sitt vedtak av 1. mars 2016 fant skattekontoret at vilkårene for iligning av tilleggsskatt var oppfylt for alle tre forholds vedkommende. Det ble ilagt 30 % tilleggsskatt. Det hevdes i klagen at A mener han har opptrådt lojalt ovenfor likningsmyndighetene gitt [As] personlige forutsetninger. [Skattepliktige] har ikke krevd utbetalt verken lønn eller utbytte med grunnlag i konsulenthonorarene som er innbetalt til B slik at [A] ikke har hatt forutsetning for å forstå at det kunne stilles spørsmål ved honorarene. Skattekontoret vil bemerke at det fremstår som det klart mest sannsynlige faktum at utbetalingene av honorar gjelder bonus opptjent i den perioden A var ansatt som daglig leder i C. Etter skattekontorets oppfatning måtte det for A i beste fall fremstod som tvilsomt at honorarene ikke ble inntektsført på [skattepliktiges] hånd, men hos B. A burde på dette grunnlaget ha gitt likningsmyndighetene opplysninger om forholdet. Skattekontoret vil i denne sammenheng vise til ligningsloven § 4-1 hvor det fremkommer at den som skal gi opplysninger skal opptre aktsomt og lojalt samt bidra til at hans skatteplikt blir klarlagt og oppfylt. Det vises også til at Høyesterett i dommen vedrørende Gaard/Tveit (Rt 2009/813) har uttalt at opplysninger må gis dersom den skatterettslige løsningen fremkommer som uklar.

Det samme må gjelde både for leie av lokalene og for dekning av utgifter som må anses private. Med bakgrunn i det nære forholdet mellom A og B måtte de skattemessige løsningene som var valgt, i beste fall fremstå som tvilsomme for A. [skattepliktige] burde på dette grunnlaget gitt likningsmyndighetene nærmere opplysninger om hvordan dette var behandlet."

 

Sekretariatets vurdering

Skatteklagenemnda er rett klageinstans etter skatteforvaltningsloven § 13-3 annet ledd. Når klagen tas under behandling, kan Skatteklagenemnda prøve alle sider av saken, jf. skatteforvaltningsloven § 13-7 annet ledd.

I redegjørelsen fra skattekontoret er det vist til saksbehandlingsreglene i ligningsloven. Ligningsloven ble opphevet og erstattet av ny skatteforvaltningslov fra 1. januar 2017 uten at det i denne saken medfører noen realitetsforskjell i forhold til fristregler.

Stortinget har fattet overgangsbestemmelser i skatteforvaltningsloven § 16-2 som gjelder ileggelse av tilleggsskatt. Endringene trådte i krav med virkning fra 21. juni 2017. Bestemmelsens andre ledd lyder:

"§§ 14-3 til 14-7 får virkning for saker der opplysningssvikten er begått etter tidspunktet for lovens ikrafttredelse. Det samme gjelder for saker der vedtak treffes etter lovens ikrafttredelse, men opplysningssvikten er begått før tidspunktet for lovens ikrafttredelse, for så vidt samlet tilleggsskatt eller overtredelsesgebyr hadde blitt høyere etter de tidligere reglene."

For denne saken innebærer overgangsregelen at spørsmålet om tilleggsskatt og unnskyldningsgrunner må vurderes etter skatteforvaltningsloven fordi det vil gi det mest gunstige resultatet for skattepliktige. Ifølge skatteforvaltningsloven §14-5 er ordinær sats for tilleggsskatt 20% sammenlignet med 30 % i ligningsloven. Anvendelsen av unnskyldningsgrunner i skatteforvaltningsloven § 14-3 nr. 2 er mer lempelig enn i ligningsloven. Sekretariatets vurderinger knyttet til ileggelse av tilleggsskatt vil derfor gjøres i henhold til skatteforvaltningsloven.

Sekretariatet slutter seg i det vesentligste til skattekontorets redegjørelse av faktum ovenfor.

Sekretariatet som forbereder saker for Skatteklagenemnda, innstiller på at den skattepliktiges klage tas til delvis til følge.

Klagen gjelder følgende problemstillinger:

 

• Klassifisering av utbetaling på kr 965 900 fra C. Skal beløpet anses som lønnsinntekt for skattepliktige eller inntekt opptjent av B som konsulentoppdrag.
• Om leiebetalinger fra B for skattepliktiges leilighet skal beskattes som aksjeutbytte.
• Spørsmål om dekning av representasjonsutgifter på samlet kr 93 424 må beskattes som utbytte hos skattepliktige.
• Ileggelse av tilleggsskatt for de ovennevnte forhold.

Utbetalinger fra C – inntektsåret 2010

Sekretariatet fastholder at inntekten må anses som lønnsinntekt og personinntekt for skattepliktige, og gir dermed tilslutning til skattekontorets vurderinger utfra dokumentasjonen som foreligger.

I tilsvaret anfører skattepliktige at han har behov for å dokumentere dette forholdet ytterligere. Sekretariatet viser til at det er gitt flere utsettelser i saken etter at skattepliktige ble skadet. Han er representert med advokat, og om nødvendig kunne revisor engasjeres for å fremskaffe ytterligere dokumentasjon.

Betalinger fra B for leie av lokaler - inntektsåret 2010

Sekretariatet har i innstillingen for klagesaken til B lagt til grunn at selskapet har fradragsrett for leiekostnadene. Sekretariatet viser til vurderingen foretatt i innstillingen for selskapet. Sekretariatet fraviker skattekontorets redegjørelse. Mottatt beløp fra selskapet på kr 100 400 anses ikke som utbytte, og alminnelig inntekt reduseres derfor tilsvarende. Utfra faktum i saken tilfredsstiller leiligheten vilkårene for skattefri utleie i skatteloven § 7-2 nr. 1 a.

Dekning av bokførte representasjonsutgifter – inntektsåret 2011

Bs samlede bokførte og ikke fradragsførte representasjonsutgifter på kr 93 424 fordeler seg slik:

• Bespisning ved overtid              kr 16 333
• Møtevirksomhet                       kr 46 391
• Sommerfest og julebord           kr 30 700

Kostnader gjelder velferdstiltak, overtidsmat for skattepliktige og møtevirksomhet.

I tilsvaret har skattepliktige anført at det må være anledning til å utgiftsføre bevertning til forretningsforbindelser som er av betydning for vurderingen av løpende investeringer. Sekretariatet vil bemerke at B ikke har fradragsført kostnadene som representasjon, men dekket kostnadene på vegne av A.

Sekretariatet viser til vurderingene knyttet til utgiftene foretatt i kontorvedtaket og skattekontorets redegjørelse. Ingen av kostnadene kan knyttes til virksomheten i selskapet, og må etter sekretariatets syn anses som utbytte fra selskapet, jf. skatteloven § 10-11 nr. 2 som slår fast at:

"Som utbytte regnes enhver utdeling som innebærer en vederlagsfri overføring av verdier fra selskap til aksjonær [...]"

Det gis ikke skjermingsfradrag for utbytte som ikke er lovlig utdelt, jf. skatteloven § 10-12 nr. 1 andre punktum. Sekretariatet fastholder dermed inntektsøkningen.

I kontorvedtaket er det vist til skatteloven § 10-42 som hjemmel for å øke skattepliktiges inntekt. Bestemmelsen gjelder deltakerligning. Sekretariatet mener fordelen skal beskattes som utbytte for A.

 

Tilleggsskatt

Sekretariatet vil i det følgende vurdere om det er grunnlag for å fastholde skattekontorets ileggelse av tilleggsskatt på forholdene ovenfor.

Ifølge skatteforvaltningsloven § 14-3 nr. 1 ilegges tilleggsskatt når skattepliktige gir uriktige eller ufullstendige opplysninger og opplysningssvikten kan medføre skattemessige fordeler. Beviskravet for ileggelse av tilleggsskatt er klar sannsynlighetsovervekt for tilleggsskatt med sats på 20 %, jf. skatteforvaltningsloven § 14-5 nr.1. Det samme beviskravet gjelder også for størrelsen på den skattemessige fordelen, jf. Skatteforvaltningshåndboken 1. utgave 2017 side 484.

Ifølge bestemmelsens andre ledd ilegges ikke tilleggsskatt om det foreligger unnskyldelige forhold.

Utbetalinger fra C

Beviskravet for ileggelse av tilleggsskatt er som tidligere nevnt klar sannsynlighetsovervekt. Skattepliktige har anført at det er gjort feil hos regnskapsfører for C. [A] anfører at faktura på kr 915 900 gjelder konsulentvirksomhet utført for B og at faktura på kr 50 000 gjelder dekning av kostnader – totalt kr 965 900. Det fremkommer ikke opplysninger i saken om hva konsulentarbeidet konkret bestod i eller hvilke kostnader det gjaldt. Opplysninger i C' regnskap om at det gjelder bonus for A fremstår derfor som sannsynlig. Slik sekretariatet vurderer saken, er det likevel en viss usikkerhet om hva beløpet gjelder. Sekretariatet har derfor under tvil kommet til at det ikke anses bevist med klar sannsynlighetsovervekt at det er gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger om inntekten som kan ha medført skattemessige fordeler. Tilleggsskatt ilagt med 30 % av skatt som faller på kr 965 900 frafalles.      

Leie av lokaler

Sekretariatet innvilget B fradrag for leiekostnader for lokaler. Leieinntektene anses ikke som utbytte for A. Utfra faktum i saken legger sekretariatet til grunn at vilkårene for skattefri utleie er oppfylt. Tilleggsskatt av den skatt som falt på kr 100 400 frafalles.  

 

Dekning av representasjonsutgifter

Sekretariatet viser til skattekontorets vedtak under punktet "tilleggsskatt representasjon ikke fradragsberettiget" side 17. Det anses som bevist med klar sannsynlighetsovervekt at det er gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger om dekning av utgiftene, jf. skatteforvaltningsloven § 14-3. Det anses også bevist med klar sannsynlighetsovervekt at opplysningssvikten kan ha ført til skattemessige fordeler. Ved at selskapet dekket utgiftene, har skattepliktige sluppet å ta ut et tilsvarende beløp i utbytte og unngått utbyttebeskatning.

Beløpets størrelse er påvist ved gjennomgang av bilag ved bokettersyn hos B. Verken selskapet eller skattepliktige har bestridt beløpets størrelse. Sekretariatet legger til grunn som bevist med klar sannsynlighetsovervekt at kostnader [A] har fått dekket utgjør kr 93 424 og er grunnlag for tilleggsskatt.

Ifølge skatteforvaltningsloven § 14-3 andre ledd skal det ikke ilegges tilleggsskatt om skattepliktiges forhold anses som unnskyldelig.

Det fremgår av Ot.prp. 38 L (2015-2016) side 215 at skattepliktige i utgangspunktet selv må påberope seg unnskyldningsgrunner. I klagen har ikke skattepliktige anført konkrete unnskyldningsgrunner som gjelder ilagt tilleggsskatt for dekning av representasjonskostnadene. Sekretariatet ønsker likevel å knytte noe kommentarer til følgende anførselen i klagen:

"A opplyser at han ikke har noen regnskapsfaglig bakgrunn og at han har svært begrenset kunnskap innen skatterett."    

I Norsk Lovkommentar, Stoveland, note 666 datert 9. januar 2017 til skatteforvaltningsloven 14-3 fremgår det at:

"[...]Den klare hovedregelen er at rettsvillfarelse ikke er et unnskyldelig forhold. Er det tvil om forståelsen av en skattebestemmelse, skal den skattepliktige gjøre oppmerksom på tvilen. Den skattepliktige vil kunne lastes hvis han ikke har innsett at spørsmålet var tvilsomt og at det derfor var behov for å gi tilleggsopplysninger[...]"

Sekretariat legger til grunn at skattepliktiges kan lastes for ikke å ha gitt opplysninger om forholdet, jf. skatteforvaltningsloven § 8-1. Ved å innrette seg slik at selskapet tok kostnadene, på tross av at de ikke ble fradragsført, har [A] i realiteten overført midler fra selskapet til seg selv uten at det ble foretatt utbyttebeskatning.

I klagen blir det også anført at skattepliktiges helsetilstand har medført at [A] ikke i tilstrekkelig grad har kunnet følge opp saken eller innhente ytterligere dokumentasjon. Sekretariatet forstår det slik at anførselen spesielt gjelder spørsmålet om konsulenthonorarer, og vil bemerke at saken er godt opplyst i forhold til spørsmålet om dekning av representasjonsutgifter. Ved bokettersynet har skattekontoret gått gjennom bilag, og skattepliktige har ikke bestridt det faktiske grunnlaget. Om selskapets dekning av kostnadene medfører utbyttebeskatning er i stor grad et juridisk spørsmål og er blitt kommentert av skattepliktiges advokat. Sekretariatet legger til grunn at As helsetilstand er en etterfølgende omstendighet som har begrenset vekt i vurderingen om det foreligger unnskyldningsgrunner ved ileggelse av tilleggsskatt for representasjonskostnadene.

Sekretariatet anser det som bevist med klar sannsynlighetsovervekt at det ikke foreligger unnskyldningsgrunner.

Tilleggsskatt ilegges med 20 % av den skattemessig fordelen, jf. skatteforvaltningsloven 14-5 nr. 1.

Skattepliktige får delvis medhold i klagen.

For inntektsåret 2010 frafalles beskatning for leieinntekter på kr 100 400. Klassifisering av inntekter på kr 965 900 fra C som lønnsinntekt fastholdes. Ilagt tilleggsskatt frafalles for alle inntekter.

For inntektsåret 2011 fastholdes inntektsøkningen for representasjonsutgifter dekket av B. Kostnadsdekningen beskattes som aksjeutbytte. Det ilegges tilleggsskatt, men satsen reduseres til 20 % i henhold til skatteforvaltningsloven.  

 

Sekretariatet foreslår etter dette at det fattes slikt

 

                                                 v e d t a k

 

Inntektsåret 2010

Alminnelig inntekt reduseres med kr 100 400. Tilleggsskatt for leieinntekter og inntekt fra C frafalles.

 

Inntektsåret 2011

Alminnelig inntekt fastholdes. Satsen for tilleggsskatt reduseres med 10 % fra 30 % til 20 %.

 

Saksprotokoll i Skatteklagenemnda Stor avdeling 01 - 27.09.2017    

Tilstede:

                        Skatteklagenemnda

                        Gudrun Bugge Andvord, leder

                        Benn Folkvord, nestleder

                        Øivind Wabø, medlem

                        Anne-Britt Norø, medlem

                        Synnøve Nordnes, medlem

                       

Skatteklagenemndas behandling av saken:

Skatteklagenemnda tiltrer skattekontorets vurdering av at leieforholdet ikke er reelt. Skattepliktige skal dermed svare utbytteskatt for leieinntektene [A] har hatt fra selskapet. Siden det kan være noe tvil om leieforholdet er reelt, ilegges det ikke tilleggsskatt.

Skatteklagenemnda fastholder at inntekten fra C skal anses som lønnsinntekt for skattepliktige. Siden det likevel kan være noe tvil om det skal anses som virksomhetsinntekt, anses ikke grunnlaget for å ilegge tilleggsskatt bevist med klar sannsynlighetsovervekt.

Skatteklagenemnda tiltrer sekretariatets vurdering av at det skal svares utbytteskatt for representasjonsutgiftene. Ilagt tilleggsskatt fastholdes, men reduseres til 20 % etter skatteforvaltningsloven § 14-5 nr.1.

 

Nemnda traff deretter følgende

 

                                                          

                                                v e d t a k:

 

Klagen tas delvis til følge.

 

Inntektsåret 2010:

Alminnelig inntekt og personinntekt fastholdes. Tilleggsskatt for leieinntekter og tilleggsskatt for lønnsinntekt fra C frafalles.  

 

Inntektsåret 2011:

Alminnelig inntekt og personinntekt fastholdes. Sats for tilleggsskatt på den skatt som falt på representasjonsutgiftene reduseres med 10 % fra 30 % til 20 %.