Dekning av sakskostnader

Lovhenvisninger: Skatteforvaltningsloven § 5-9

Skatt x har gitt følgende redegjørelse for saken iht. skatteforvaltningslovens § 13-6 fjerde ledd:

"Saksforholdet:

A AS er en del av B. B-konsernets virksomhet er delt i to med eiendom og handel.

Konsernet er organisert i en rekke datterselskaper (eierandel mellom 20-50 %). Dette er dels eiendomseiende selskaper og dels selskaper relatert til handelsvirksomhet. Eiendomsvirksomheten i konsernet er delt inn i to hovedvirksomhetsområder: eiendomsutvikling og langsiktig eie og forvaltning av eiendom. A forestår konsernets aktiviteter innenfor eiendomsutvikling.

Det ble under kontrollen opplyst at selskapet driver med kjøp og salg av eiendommer og eiendomsprosjekter.

A driver med eiendomsutvikling og salg av aksjer i eiendomsutviklingsselskaper (bygge-/eiendomsutviklingsprosjekter). Selskapet ser blant annet på prosjekter som kan være aktuelle for videre utvikling.

Dersom selskapet velger å utvikle prosjektet videre, skjer hovedsakelig videre utvikling i et singel purpose selskap, som A etablerer og eier enten alene eller sammen med andre investorer. Salg av eiendomsprosjekter skjer ved at selskapet selger aksjer (prosjekter) i disse single purpose datterselskapene eller tilknyttede selskaper.

Selskapet opplyser at arbeidsoppgavene til de ansatte i selskapet hovedsakelig går ut på overordnet prosjektstyring eller eierstyring av prosjektene, som gjerne utøves blant annet gjennom styreverv i prosjekt-/eiendomsselskapene.

Selskapet har videre forklart at de leier inn prosjekterings- og byggeledelse fra eksterne konsulenter eller entreprenører. I de tilfeller der lignende tjenester leveres fra et av de andre selskapene i B-konsernet faktureres dette fra C (heretter C), som er 100 % eid datterselskap av A.

Det ble lagt til grunn av skattekontoret at A har omsatt tjenester til datterselskaper eller deleide selskaper og at det ikke er beregnet vederlag for tjenestene. Siden det foreligger et interessefellesskap mellom A og mottaker av tjenesten anså skattekontoret dette som en omsetning, hvor beregningsgrunnlaget for merverdiavgift ble satt til markedsverdi. Skattekontoret la til grunn at det forelå avgiftspliktig uttak knyttet til tjenester ytet ovenfor selskaper som har vært fellesregistrert med A, jf. mval. § 3-22 og § 3-26.

Skattekontoret har forespurt selskapet om hvilke prosjekter de ansatte har jobbet med i kontrollperioden og hvor mye tid som har gått med til de enkelte prosjektene.

Selskapet har ikke ført timelister eller på annen måte dokumentert de ansattes tidsforbruk. Selskapet har derfor ikke i detalj kunne spesifisere hvor mange timer de ansatte har arbeidet på hvert av prosjektene. Skattekontoret mottok en oversikt over de prosjektene de ansatte har vært involvert i perioden 2009 – 2012. Oversikten viste både mulighetsstudier (som er aktivert som prosjekter i A) og prosjekter som er lagt i single purpose selskap (datterselskap og tilknyttet selskap) Prosjektoversikten er vedlagt rapporten (vedlegg 1) Ut i fra denne oversikten fremgikk det også hvilke ansatte som hadde vært involvert i de ulike prosjektene fra A. Kostnader knyttet til mulighetsstudier/prosjekter i A blir aktivert i balansen som varelager. Det blir ikke ført prosjektregnskap for disse prosjektene før de legges ut i et singel purpose eiendomsutviklingsselskap. Verdiskapningen de ansatte har bidratt til i form av tiden de har lagt ned i prosjektene fremgår heller ikke på annen måte av regnskapet. Når et prosjekt overdras til et eget prosjektselskap/eiendomsutviklingsselskap, er det kun verdien av de aktiverte direkte henførbare kostnader knyttet til prosjektet som blir overført til det nystiftede selskapet, som viderefører prosjektet og utvikler eiendommen før selskapet eller deler av det selges.

De ansatte i A er involvert i og utfører eiendomsutviklingsaktiviteter overfor både heleid datterselskap og i selskaper hvor andre også er involvert.

I varsel av 12.05.2014 ble A varslet om at siden selskapet ikke kunne dokumentere ved timeoversikt eller på annen måte sannsynliggjøre de ansattes tidsforbruk så anså skattekontoret at 30 % av tiden går med til internadministrasjon, eierstyring, tomteutvikling og prosjektutvikling av [utenlandske] selskaper og at 70 % av tiden til de ansatte hadde gått med til prosjektutvikling. Dette utgjorde et beløp på kr 6 485 155.

Tilsvar ble inngitt av As advokat i brev av 13.06.2014. Her ble det redegjort for virksomheten i B- konsernet.

Det ble videre gitt en oversikt over de ansatte, hvilke selskaper de er ansatt i og hvilke arbeidsoppgaver de enkelte har hatt. I tillegg ble det gitt en kort beskrivelse av de enkelte eiendomsprosjektene.

Det ble anført at de ansattes arbeidsoppgaver i stor grad har vært eiendomsutvikling på tidlig stadium (dvs. før erverv av eiendom/eiendomsselskap), samt ivaretakelse av eierrollen. I tillegg har store deler av aktiviteten knyttet seg til konsernets investering i [utenlandske] eiendommer.

I skattekontorets brev av 25.06.2014 opplyses det om at skatteetaten legger til grunn at aktiviteten de ansatte i selskapet har utøvd har vært knyttet til eiendomsutvikling. Det ble i tillegg lagt til grunn at noe av arbeidsinnsatsen ikke har blitt fakturert.

Videre ble det stilt oppfølgingsspørsmål om de enkelte ansattes arbeidsoppgaver.

Tilsvar ble inngitt av As advokat i brev av 05.09.2014. Det fastholdes i dette brevet at eiendomsutviklingen har funnet sted på et forberedende stadium, dvs. før det har vært ervervet selskap eller eiendom, eller vært knyttet til realisering av eiendom/prosjekt. Det anføres at det ikke har vært ytet tjenester til andre og derved heller ikke funnet sted noen "omsetning".

Det ble gitt en nærmere beskrivelse av enkelte av de ansattes arbeidsoppgaver.

Skattekontoret fattet vedtak 10.02.2015 om å etterberegne skjønnsmessig beregning av uttak og utgående merverdiavgift på selskapets eiendomsutviklingstjenester til juridiske subjekter i konsernet. Total etterberegning på kr 1 501 181, samt tilleggsavgift ilagt med 20 %.

Det ble i vedtaket lagt til grunn at det ikke var mulig å fastslå nøyaktig hvor mye tid de ansatte hadde brukt på de forskjellige arbeidsområdene. I følge selskapet har de ansatte i hovedsak drevet med overordnet prosjektstyring eller eierstyring av eiendomsutviklingsselskapene. Skattekontoret har lagt til grunn at det er begrenset hvor mye tid som benyttes til styrearbeid i slike selskaper. Det er også lagt til grunn at selskapet bruker noe tid til å vurdere nye eiendommer som det kan være aktuelt å investere i. I tillegg ble det lagt til grunn at selskapet brukte noe tid på administrative oppgaver.

Skattekontoret la videre til grunn at det måtte antas at selskapet har utført prosjekteringsarbeid for datterselskaper og tilknyttede selskaper uten at selskapet har utstedt faktura med vederlag for disse tjenester. Vederlag for tjenester må anses opptjent som følge av verdiskapning i eiendomsselskapene (single purpose selskapene).

Vedtaket ble påklagd rettidig. Det ble anført at A ikke leverte tjenester til selskaper som det ikke har vært fakturert for. D ene har ikke hatt behov for å erverve ytterligere tjenester av A for å gjennomføre eiendomsprosjektene.

Det vises til at flere av de ansatte i A har hatt delt ansettelse, slik at de også har arbeidet for C. Det anføres at dette har skattekontoret tidligere blitt orientert om. Kjørebøkene som er lagt til grunn for skjønnet, omfatter således ikke bare reiser de ansatte har foretatt i egenskap av å være ansatt i A, men også i egenskap av å være ansatt i C.

Videre har ikke skattekontoret hensyntatt de beløpene som er fakturert fra C til de D ene som er omfattet av vedtaket.  

En enstemmig Klagenemnd for Merverdiavgift kom i vedtak av 07.09.2015 til at etterberegningen måtte oppheves. Alle nemndas medlemmer sluttet seg til følgende votum:

"Uenig i innstillingen. Skattekontoret er av den oppfatning at selskapet skulle ha beregnet utgående merverdiavgift/uttaksmerverdiavgift for utførte prosjekttjenester.

Ved fastsettelsen av skjønnet har skattekontoret i hovedsak benyttet informasjon fra kjørebøker for å anslå hvor mye tid den enkelte ansatte har brukt på prosjekteringstjenester. I tillegg er det sett hen til den enkelte ansattes kompetanse samt gjort en vurdering av hvor mye tid en kan forvente at de ansatte benytter på eierstyring og administrativt arbeid, som altså ikke skal avgiftsberegnes.

Ved vurderingen synes det ikke å være tatt hensyn til at de ansatte i A også er ansatt i C AS og at prosjekteringstjenester er fakturert fra dette selskapet til andre konsernselskaper. Skjønnsutøvelsen fremstår for øvrig sjablongmessig, ved at det ikke er gjort nærmere vurdering av hvilken virksomhet som er drevet i det enkelte eiendomsselskap (D), i hvilken grad prosjekteringstjenester er utført av andre leverandører og hvilken eierandel A har i det enkelte selskap.

Etter min mening gir de faktiske forhold i saken ikke grunnlag for etterberegning, men taler for at det ikke er levert tjenester fra A til D ene som gir grunnlag for etterberegning av merverdiavgift. Vedtaket må derfor oppheves."

Skattekontoret fattet 07.09.2015 vedtak hvor den påklagde etterberegningen ble opphevet.

Advokatfirmaet E fremsatte krav om dekning av sakskostnader i brev av 22.09.2015 iht. forvaltningsloven § 36, jf. mval. § 19-2 (1) med kr [201 587,50 (i klagen oppgitt til kr 291 587,5)]. Videre ble det krevd erstatning for sakskostnader pådratt før vedtak ble fattet med kr 361 043,50. Dette er søkt dekket i brev av 22.10.2015. Selskapet har ikke fått medhold i dette kravet i brev fra SKD av 07.12.2016.

I vedtak av 14.10.2015 tilkjente skattekontoret sakskostnader med kr 99 675 som relaterte seg til advokat og revisor utgifter knyttet til oppheving av etterberegningen. Det ble ikke tilkjent sakskostnader for beløp på kr 101 912,50 for arbeid gjort av F i G AS.

Fra den delen av vedtaket hvor det ikke ble gitt medhold i kravet på sakskostnader siteres:

"Timene som er fakturert fra G AS er en intern kostnad innen det samme avgiftssubjektet, og må etter skattekontorets oppfatning likestilles med partens eget arbeid med saken. Den interne organisasjonsformen i konsernet skal ikke være bestemmende for om kostnaden inngår i kravet om dekning av sakskostnader. Interessefellesskapet medfører at hvorvidt kostnaden pådras av klageren eller det fellesregistrerte selskap ikke kan anses som avgjørende for om det foreligger en intern eller ekstern kostnad for klageren. Om det hadde foreligget et forskriftsmessig regnskap med timelister under bokettersynet ville dessuten disse etterfølgende kostnadene blitt betydelig lavere. Det foreligger riktignok ingen plikt til å føre timelister i et slikt tilfelle, men listene vil likevel være et nyttig hjelpemiddel.

[Skattekontoret] finner derfor at kravet fra G AS må anses som en intern kostnad hos klageren som ikke fyller vilkårene for dekning av sakskostnader etter fvl. § 36. De øvrige beløp som inngår i kravet aksepteres iht. vedlagte spesifikasjon.

Klagenemndas avgjørelse innebærer at tjenestene som inngår i klagen faller utenfor merverdiavgiftsloven. Påløpt merverdiavgift kan av den grunn ikke fradragsføres, men må dekkes som en del av kostnadskravet."

Advokatfirmaet E påklager i brev av 21.10.2015 at selskapet ikke fikk fullt medhold i sakskostnadskravet. Innstilling ble oversendt fra skattekontoret til Skattedirektoratet i brev av 29.08.2016. Skattedirektoratet var tidligere klageinstans for klage over sakskostnader.

Skattekontoret fikk saken oversendt for videre ekspedering til Skatteklagenemnda 25.01.2017, da slike saker skal behandles av Skatteklagenemnda etter skatteforvaltningsloven som trådte i kraft 01.01.2017.

Utkast til innstilling ble 4. mai 2018 sendt til den skattepliktiges fullmektig for innsyn. Den skattepliktige har ikke kommet med kommentarer til utkast til innstilling. Innstilling ble fremmet for Skatteklagenemdas alminnelige avdeling 4. juni 2018. I alminnelig avdeling var ett av medlemmene av Skatteklagenemnda uenig i innstillingen.

Skattepliktig anfører:

Selskapet anfører at timene fakturert fra G AS til A ikke kan anses som en intern kostnad, da aksjeselskaper innenfor samme konsern utgjør selvstendige rettssubjekter. Gs arbeid kan ikke anses som klagers eget arbeid med saken. A må betale for Gs tjenester, uavhengig av om de to selskapene er fellesregistrert eller ikke. At selskapene er del av samme avgiftssubjekt kan derfor ikke ha betydning for om kostnadene skal anses som interne eller eksterne. Det bemerkes at konsernet som helhet har hatt omfattende interne kostnader i denne sak som ikke har blitt krevd dekket av skattekontoret. Dette gjelder et stort antall timer fra morselskapet B, herunder særlig for Hs innsats, samt timer fra G for Is innsats. Timene fakturert av G for Js arbeid representerer således ikke de samlede kostnadene i saken.

Dersom det legges til grunn at Gs timer er interne for A, så bør de dekkes. I henhold til forvaltningsloven § 36 skal "vesentlige kostnader som har vært nødvendige for å få endret vedtaket" tilkjennes. Ordlyden skiller ikke mellom interne og eksterne kostnader. Det vises til Merverdiavgiftshånboken for 2015, hvor det fremgår om merverdiavgiftsloven § 19-12 at det "er i en rekke saker lagt til grunn at partens og egne ansattes arbeid med saken og ev. tapt arbeidsfortjeneste bare unntaksvis kan kreves dekket, se f.eks. KMVA5323B" Det samme følger av Skattekontorets eget brev datert 14. okt. 2015, hvor det angis at det i praksis er lagt til grunn at "partens og egne ansattes arbeid med saken og andre interne kostnader normalt ikke vil utgjøre en del av kravet". Interne kostnader er dermed ikke automatisk utelukket, og kan tilkjennes dersom det ligger særlige grunner.

Det vises til brev av 22.september til skattekontoret og Skattedirektoratet hvor det fremgår at skattekontorets opptreden i denne sak har gjort det nødvendig med en omfattende innsats for å tilbakevise kravet. Skattekontorets manglende vilje til å hensynta As anførsler har gjort at saken har vært mer tidkrevende enn normalt. Det har herunder vært nødvendig å gå ned i ned i en hel rekke detaljer om enkelt personers arbeidsoppgaver i en stor mengde selskaper for å underbygge at det ikke er grunnlag for det sjablongmessige og tilfeldige skjønnet skattekontoret valgte å utøve.

Det kan ikke brukes mot A at de ikke har ført timelister. De hadde ikke plikt til å føre timelister, og det er det enighet om. Det er ikke nevnt i Klagenemndas avgjørelse at det burde foreligget timelister. Det å benytte manglende timelister som argument for å avkorte er hverken faktisk eller juridisk holdbart. Det forhold at denne saken har medført behov for en så omfattende innsats skyldes ikke manglende timelister, men at skattekontoret totalt misforsto hva eiendomsutvikling består av. Skattekontoret var ikke, selv etter flere runder med omfattende og detaljerte forklaringer, mottakelig for korrigerende informasjon.

A har på grunn av dette pådratt seg omfattende kostnader. Det var nødvendig å finne stadige nye vinklinger og informasjonsbearbeidelse for å forsøke å få skatteetaten til å ta sakens faktum innover seg. Uten disse kostnadene ville skattekontorets ubegrunnede og tilfeldig skjønnsutøvelse kunne påført A et svært betydelig og helt urettmessig krav.

Det foreligger i denne sak særlige grunner for at sakskostnader bør tilkjennes selv om timene fra J anses for å være interne. A har følgelig krav på å få dekket timene fakturert fra G, jf. forvaltningsloven § 36, jf. mval. § 19-2 (1).

Skattekontorets vurdering av klagen:

Saken gjelder dekning av sakskostnader, jf. skfvl. § 5-9. Etter denne bestemmelsen fremgår det at

" Når skattemyndighetenes enkeltvedtak blir endret til gunst for den vedtaket retter seg mot, skal vedkommende tilkjennes dekning for vesentlige kostnader som har vært nødvendige for å få endret vedtaket. Detter gjelder likevel ikke dersom endringen skyldes vedkommendes eget forhold eller forhold utenfor vedkommendes og skattemyndighetenes kontroll, eller andre særlige forhold taler mot det."

Regelen i skfvl. bygger på den tidligere bestemmelsen i fvl. § 36, og vilkårene er i utgangspunktet ment å ha samme innhold som tilsvarende formuleringer i forvaltningsloven..

Den tidligere bestemmelsen i forvaltningsloven § 36 første ledd hadde følgende ordlyd.

"Når et vedtak blir endret til gunst for en part, skal han tilkjennes dekning for vesentlige kostnader som har vært nødvendig for å få endret vedtaket, med mindre endringene skyldes partens eget forhold eller forhold utenfor partens og forvaltningens kontroll, eller andre særlige forhold taler mot det."

Det fremgår av Prp.38 L (2015-2016) side 75 at vilkårene i den nye bestemmelsen i skfvl. § 5-9 er ment å ha samme innhold som tilsvarende formulering i fvl. § 36.

Lovens hovedregel er at en part har rett til å få dekket sine kostnader dersom han vinner frem med klage. Det forutsettes imidlertid at det dreier seg om et vedtak, og at vedtaket er endret til gunst. Dette gjelder ikke dersom endringen skyldes partenes eget forhold utenfor partens og forvaltningens kontroll, eller særlige andre forhold taler mot det.

Det omtvistede spørsmål i denne sak er om det arbeid som er utført av J i G AS fyller vilkårene for dekning av sakskostnader etter skfvl. § 5-9 (tidligere fvl. § 36).

G AS og klageren A er søsterselskaper og inngår i konsernet B AS. I tillegg inngår selskapene i en fellesregistrering hvor G AS er det innberettede selskap. G AS yter tjenester innen regnskapsføring/økonomi, selskapsforvaltning og eiendomsforvaltning både til konsernselskaper og tilknyttede selskaper.

Skattekontoret la til grunn at den interne organisasjonsformen i konsernet ikke skal være bestemmende for om kostnaden inngår i kravet om dekning av sakskostnader, og la til grunn at arbeid utført av J i G AS måtte anses for å være en intern kostnad.

Det anføres at timene fakturert fra G AS ikke kan ansees for å være interne.

Skattekontoret legger til grunn at det avgjørende for vurderingen av om kostnaden kan anses for å være intern, er det forhold at selskapene inngår i en fellesregistrering. Fellesregistrering er en frivillig ordning og hovedhensynet bak regelen er at de samlede virksomhetene vil oppnå fradragsrett for inngående avgift til virksomheten uaktet av at virksomheten av andre årsaker (bedriftsøkonomiske, skattemessige m.m) er oppdelt i forskjellige enheter (selskaper). Fellesregistreringen gjør at det inntrer rettigheter og plikter, herunder solidaransvaret og retten for deltakerne til å bli ansett som ett selskap.

Det skal ikke ha betydning om kostnaden pådras av klageren eller det fellesregistrerte selskapet i forhold til om det foreligger en intern eller ekstern kostnad. Selskapene har valgt å være fellesregistrert med de fordeler det eventuelt fører med seg, dette medfører også at den fellesregistrerte enheten anses som et avgiftssubjekt, og at de fellesregistrerte selskapene må anses som ett.

Skattekontoret legger til grunn at i dette tilfellet er kostnaden pådratt internt.

Videre anføres det subsidiært at dersom disse timene anses for å være interne, så bør de dekkes i henhold til forvaltningslovens § 36 (skfvl. § 5-9) om at vesentlige kostnader som har vært nødvendige for å endre vedtaket skal dekkes.

Kan kostnadene som er pådratt for arbeid utført av J i G AS anses for å være en vesentlig kostnad i henhold til f skfvl. § 5-9.vl. § 36.

Det anføres at ordlyden ikke skiller mellom interne og eksterne kostnader, og at det fremgår av merverdiavgiftshåndboken for 2015 vedrørende mval. § 19-2 at det "er i en rekke saker lagt til grunn at partens og egne ansattes arbeid med saken og ev. tapt arbeidsfortjeneste bare unntaksvis kan kreves dekket", se f. eks. KMVA 5323B.

Det følger av forarbeidene til forvaltningloven (Ot. prp. nr.3 1976-1977) at kostnaden må være nødvendig for å få vedtaket endret. Det vises i forarbeidene til f.eks. eksperthjelp i form av fullmektig eller sakkyndig.

Skattekontoret vil bemerke at det fremgår av klagenemndsak 5323B at parten i den konkrete saken ikke hadde krav på dekning av godtgjørelse for eget arbeid med saken, og det ble i den forbindelse vist til vesentlighetskriteriet som innebærer visse begrensinger i dekningen.

I kommentarutgaven til forvaltningsloven av Geir Woxholth, 4. utg. 2006 på side 560 om vesentlighetskriteriet uttales følgende: "Partens tap som følge av tidsspille og lignende dekkes ikke. Videre er det å bemerke at parten ikke har krav på dekning av godtgjørelse for eget arbeid med saken. Antagelig kan det også bare rent unntaksvis tilkjennes erstatning for tapt arbeidsfortjeneste, selv om slikt tap har vært nødvendig for å få vedtaket endret." Videre er det å bemerke at parten ikke har krav på dekning av godtgjørelse for eget arbeid med saken".

I Norsk lovkommentar på Gyldendal rettsdata sies det i note 890 til fvl. § 36 at "Parten vil ikke få dekket andre tap han eller hun har fått ved feilen enn direkte utgifter med å få vedtaket endret. Bagatellutgifter holdes utenfor. Der en part vil føre sin sak selv, vil han eller hun kunne få dekket reiseutgifter mv".

Videre kan man kan blant annet sammenligne med bestemmelsen som gjelder for skattesaker i ligningsloven § 9-11, hvor Lignings-ABC for 2015/16 på side 439 og 440 spesielt nevner tapt arbeidsfortjeneste og verdi av eget arbeid som eksempler på sakskostnader som ikke kan kreves dekket.

Klagers eget timeforbruk er etter skattekontorets oppfatning ikke en type kostnad som skal dekkes i tillegg til sakskostnader.

Det anføres at skattekontorets opptreden i denne saken har gjort det nødvendig med en omfattende innsats for å tilbakevise kravet. Det har vært nødvendig å gå ned i detaljer om enkeltpersoners arbeidsoppgaver i flere selskaper for å underbygge at det ikke har vært grunnlag for det sjablongmessige og tilfeldige skjønnet utøvet av skattekontoret.

Etter skattekontorets vurdering forelå det en omsetning av prosjektutviklingstjenester, jf. mval. § 1-3. A skulle etter skattekontorets oppfatning ha beregnet utgående merverdiavgift på tjenester som leveres til andre selskaper i konsernet, jf. mval. § 11-1. Selskapet har ikke foretatt noen fakturering eller beregning av utgående avgift på tjenesteleveranser til eiendomsselskapene i konsernet. På bakgrunn av dette mente skattekontoret at selskapets omsetningsoppgaver var "uriktige eller ufullstendige" og at beregningsgrunnlaget for merverdiavgift kunne fastsettes ved skjønn, jf. mval. § 18-1 første ledd bokstav b.

Skattekontoret konstaterer at skjønnet i denne konkrete sak var beheftet med flere usikre momenter, som gjorde at Klagenemnda ikke anså skjønnet for å være tilstrekkelig sannsynliggjort, og på bakgrunn av dette opphevet skattekontorets etterberegning. Det er ikke anført av Klagenemnda at skattekontoret har lagt feil rettsanvendelse til grunn.

Som grunnlag for skjønnsberegningen ble det tatt utgangspunkt i den enkelte ansattes kjørebok og annen informasjon mottatt fra selskapet. Uten nærmere dokumentering fra selskapet har det ikke vært mulig å gå ned på ytterligere detaljnivå og diskutere hvor mange kjøreturer som kreves, hva som er eierstyring og hva som er gjort på et tidligere stadium. Det er selskapet selv som har fordelt kjøreboken på totaltid, og den gir ikke en totaloversikt over all tid, men kun den tiden som er medgått til kjøring. På bakgrunn av dette la skattekontoret til grunn at dersom en ansatt hadde kjørt 10 % til et konkret prosjekt, så kunne det antas at 10 % av total arbeidstid kunne henføres til dette prosjektet.

Ved skjønnsutøvelsen har skattekontoret foretatt en totalvurdering av de opplysninger som var kjent i saken. Det forhold at dette skjønnsgrunnlaget kunne vært bedre, innebærer ikke at skattekontoret skal unnlate skjønnsutøvelsen når en mener at vilkårene for dette er til stede.

Det følger av fakturaspesifikasjonen som er vedlagt brev av 22.09.2015 at det arbeidet som er utført av J i G AS er gjennomgåelse av vedtak, innspill til klage på vedtak og innstilling til klagenemnda. Faktiske opplysninger som selskapet er pliktig til å gi kan ikke anses som nødvendige kostnader. Videre er det ikke oppgitt at han har noen spesiell kunnskap bortsett fra bistand vedrørende faktum.

Slik saken her er fremstår det heller ikke som opplagt for skattekontoret at dette er kostnader som har vært nødvendige for å få endret vedtaket, og at det har vært rimelig å bruke 65 timer på dette. Det bemerkes at utgifter til advokat og revisor er dekket i sin helhet.

Skattekontoret mener på bakgrunn av ovennevnte at det i denne sak ikke foreligger særlige grunner som tilsier at interne utgifter unntaksvis kan dekkes.

Konklusjon:

Skattekontoret mener etter dette at det bør innstilles på at skattekontorets vedtak opprettholdes.

Sekretariatets vurderinger

Skatteklagenemnda er rett klageinstans etter skatteforvaltningsloven § 13-3 annet ledd. Den skattepliktiges klage 21. oktober 2015 var rettidig og skal tas under behandling. Når klagen tas under behandling, kan Skatteklagenemnda prøve alle sider av saken, jf. skatteforvaltningsloven § 13-7 annet ledd.

Sekretariatet, som forbereder saker for Skatteklagenemnda, innstiller på at den skattepliktiges klage ikke tas til følge.

I skattekontorets vedtak datert 14. oktober 2015 ble den skattepliktige gitt delvis medhold i krav om dekning av sakskostnader som beløp seg til kr 201 587,5. I vedtaket ble den skattepliktige tilkjent sakskostnader på kr 99 675 inkl. mva, men ikke tilkjent dekning av kostnader på kr 101 912,5.

Kostnadene som skattekontoret ikke har gitt dekning for gjelder arbeid utført av en medarbeider i et beslektet selskap. Fordi den skattepliktige og det beslektede selskapet var fellesregistrert iht. merverdiavgiftsloven § 2, har skattekontoret lagt til grunn at arbeidet som kostnaden knytter seg til var intern eller den skattepliktiges egen kostnad. Skattekontoret har videre framholdt at det bare unntaksvis gis dekning av partens kostnader knyttet til eget arbeid i saken.

Sekretariatet finner ikke støtte for skattekontorets syn om at kostnaden må anses som partens egne kostnader fordi det foreligger en avgiftsmessig fellesregistrering. Uavhengig av om kostnadene er eksterne eller interne kan de etter sekretariatets syn gjelde arbeid som knytter seg til oppfyllelse av den skattepliktiges opplysningsplikt. Selv om kostnadene ikke anses å gjelde den skattepliktiges eget arbeid med saken på grunn av fellesregistrering, skal det bare tilkjennes dekning av sakskostnader i den utstrekning de har vært nødvendige for å få endret vedtaket.

Den skattepliktige har generelt anført at skattekontorets opptreden i saken gjorde saken mer tidkrevende enn normalt og at det var nødvendig å gå ned i en rekke detaljer om flere enkeltpersoners arbeidsoppgaver i en mengde selskaper for å underbygge at det ikke var grunnlag for skattekontorets skjønn. Det er ikke angitt konkret hva arbeidet utført av det beslektede selskapet bestod i ut over at arbeidet gjaldt gjennomgåelse av vedtak og innspill til klage og innstilling til nemnd. Antall timer er spesifisert til 65,75 i perioden 11. februar 2015 til 7. september 2015.

Skattekontoret har framholdt at kostnader knyttet til oppfyllelse av den skattepliktiges opplysningsplikt ikke kan anses nødvendige. I denne forbindelse har skattekontoret også anført at det ikke er opplyst at medarbeideren i det beslektede selskapet hadde noen spesiell kunnskap bortsett fra om faktum. Skattekontoret har også framholdt at det heller ikke er opplagt at det har vært rimelig å bruke 65 timer på arbeidet.

Den skattepliktige har i klagen flere generelle anførsler om skattekontorets opptreden i saken og sakens kompleksitet. Etter sekretariatets syn gir ikke de generelle anførslene sammenholdt med beskrivelsen av arbeidet den opplysningspliktige er fakturert for, et tilstrekkelig grunnlag til å anse kostnadene som nødvendige for å få endret vedtaket.

Sekretariatets forslag til vedtak i alminnelig avdeling

Klagen tas ikke til følge.

Dissens i alminnelig avdeling

Nemndas medlem Slåtta har avgitt slikt votum:

Uenig i sekretariatets innstilling.

Jeg er uenig i innstillingen da jeg er kommet til at den skattepliktige – A AS (A) - har rett til å få dekket sakskostnader på kr 101,912,50 knyttet til betaling for bistand fra G AS (G AS).

Et spørsmål i saken er om disse sakskostnadene er interne eller ei. Er de interne er det vanskeligere å få dekket dem. Med interne menes den skattepliktiges egne kostnader og lønn til egne ansatte mv. Siden A og G AS var fellesregistrert på det aktuelle tidspunktet foreligger det bare ett avgiftssubjekt. Jeg er under noe tvil kommet til at det ikke er avgjørende. Jeg legger vekt på at vi har med to rettssubjekter å gjøre, og det er A «vedtaket retter seg mot», jf skatteforvaltningsloven 5-9 (1). Det vil også fremstå som noe kunstig å anse sakskostnader som interne for fellesregistrerte selskap for så vidt gjelder mva-saker, men som eksterne når det gjelder inntektsskattesaker.

Det følger videre av sk.f.l.§ 5-9 (1) at sakskostnadene må ha «vært nødvendige for å få endret vedtaket». Jeg finner det mindre tvilsomt at dette vilkåret er oppfylt. Det er en kjent sak at å få endret et skattevedtak en er uenig i må det ofte jobbes like mye med å finne og sammenstille faktum som med jussen, om ikke mer. I forarbeider til 5-9 sies følgende (Prop L 38 (2015-16) s 75):

«Departementet mener at det som hovedregel skal tilkjennes full dekning, men at dekningen kan avkortes i spesielle tilfeller hvor kostnadene virker urimelig høye vurdert ut fra sakens art og forløp. For eksempel vil det kunne være aktuelt med avkortning der den som klager har benyttet seg av en advokat som har brukt klart mer tid på saken enn det som framstår som rimelig. Denne regelen kan utledes av kravet om at kostnadene må være "nødvendige".

Det er mulig den skattepliktige burde spesifisert enda mer hva G AS sin bistand bisto i, men timene og beløpet fremstår som rimelig i forhold til sakens kompleksitet, og derfor nødvendige for å vinne frem.

Jeg er således kommet til at vilkårene i sk.f.l. § 5-9 (1) er oppfylt.

Nemndas medlemmer, Hamre og Ongre sluttet seg til sekretariatets innstilling.

Sekretariatets merknader til dissensen

Sekretariatet fastholder sitt forslag til vedtak. Sekretariatet mener at det ikke er tilstrekkelig dokumentert at kostnadene var nødvendige for å få endret vedtaket.

Sekretariatets forslag til vedtak i stor avdeling

Klagen tas ikke til følge

Saksprotokoll i Skatteklagenemnda Stor avdeling 01 – 22.08.2018

Skatteklagenemndas behandling av saken:

Nemnda sluttet seg til sekretariatets innstilling og traff følgende enstemmige

                                                           v e d t a k:

Klagen tas ikke til følge.