Lovhenvisninger:. Skatteforvaltningsloven § 6-2,  § 6-1 Forskrift til Skatteforvaltningsloven. § 6-1-4 nr. 5, og § 6-1-5 (2). Skatteloven § 6-1, § 5-1, jf. § 5-30 og § 12-1

Saksforholdet

Skattekontoret har i sin uttalelse til sekretariatet opplyst følgende om saksforholdet:

"Skattepliktige driver landbrukseiendom, hovedsakelig med melke- og kjøttproduksjon. Skattepliktige har leid tilleggsareal til beite og fôrproduksjon.

5. august 2020 ervervet skattepliktige en landbrukseiendom i samme kommune. Skattepliktige hevder at det ikke er konsesjonsplikt, men det ble sendt søknad om konsesjon til kommunen. Både i søknad om konsesjon datert 5. august 2020 og kommunens Melding om konsesjon sendt skattepliktige 27. august 2020 ble det lagt til grunn at eiendommen skulle inngå i samme driftsenhet og benyttes som tilleggsareal til skattepliktiges eksisterende landbruk (bruks-rasjonalisering). Konsesjonsvedtaket er ikke påklagd. På bakgrunn konsesjonsvedtaket la skattekontoret til grunn at den ervervede eiendommen inngikk i skattepliktiges landbruksdrift.

Eiendommen som ble ervervet 5. august 2020, har bl.a. areal hvor en del har vært leid ut til et skianlegg. Anmodningen om bindende forhåndsuttalelse 22. februar 2021 informerte om at denne utleien skulle opphøre dersom skianlegget ble demontert, og at skattepliktige anså utleien som opphørt da skianlegget allerede var blitt fjernet. Fra anmodningen siteres:

"I tilknytning til dette området ligg eit anna areal på ca. 70 da, der ein del har vore brukt til ein skiheis og tilhøyrande nedfart. Dette arealet vart festa bort etter ein avtale som opprinneleg vart gjort i 1967. Festeavtalen med skitrekket vart på 1990-talet overteke av B som hadde eit ynskje om utviding av dette skitrekket mellom anna med ny nedfart. Dette vart skrinlagt etter at [...] vart starta opp men det ligg framleis inne i kommuneplanen at det skal kunne brukast til alpinsenter. Festeavtalen er utforma slik at den går ut dersom skitrekket blir demontert – noko som no er gjort. Avtale om sal av dette området vil bli underteikna og gjennomført så snart planen er endra til utbyggingsområde og ein har tru på at dette vil kunne skje innan utgangen av 2024."

I klagen av 8. juni 2021 er det opplyst at dette arealet (skianlegget) fremdeles leies ut og at A fremdeles er bundet av kontakten.

Skattekontoret anmodet i e-post 28. juni 2021 å få oversendt festekontrakten. Denne ble mottatt samme dag. Av festekontrakten fremgår at 7 daa bortfestes til skianlegg; 2 daa til start- og endestasjoner, ca. 3 daa til linjetrasè og ca. 2 daa til parkeringsplass. Videre la klageren til grunn at det avgjørende her er at grunnen som er festet bort per definisjon er bortdisponert til noe annet enn landbruksformål, at avtalen er oppsigelig og har en konkret utløpsdato.

Skattekontoret anmodet i e-post 29. juni 2021 om bekreftelse på om skianlegget har blitt demontert slik det ble opplyst om i anmodningen av 22. februar 2021. Videre om det ble inngått egen leiekontrakt med B i 1990-årene. Til dette er opplyst at B overtok festeavtalen fra 1967 og at nåværende eier ikke er kjent med andre eventuelle avtaler. Videre er det opplyst at det meste av anlegget per i dag er fjernet, men noe står igjen, bl.a. master. Skianlegget er demontert i slik grad at anlegget ikke kan settes i gang uten større arbeid.

Skianlegget utgjør kun en svært liten del av arealet. De endrede opplysninger får ingen betydning for den avgitte forhåndsuttalelsen.

Ved kommunens vedtak 27. oktober 2020 ble to områder på 49,9 daa skilt ut fra eiendommen."

Partsinnsyn

Sekretariatets innstilling ble sendt på innsyn til innsenders fullmektig 11. august 2021, og sekretariatet mottok fullmektigens merknader til innstillingen den 27. august. Fullmektigen har ingen innsigelser eller merknader til innstillingen og slutter seg i det alt vesentlige til sekretariatets vurderinger.

Skattepliktiges anførsler

Skattekontoret har gjengitt den skattepliktiges anførsler slik i uttalelsen til sekretariatet:

"Klagens rettslige anførsler er at eiendommen anskaffet 5. august 2020 ble anskaffet for tomteutvikling. Den ervervede land brukseiendommen har ikke vært drevet på mange år. Den har ikke gått inn i skattepliktiges egen landbruksdrift, og skal derfor ikke vurderes som driftsmiddel i hans landbrukseiendom og landbruksdrift. Salg av tomter fra ervervet landbrukseiendom skal derfor kun beskattes som kapitalinntekt etter sktl. § 6-1, ikke som salg av driftsmiddel i næring som utløser personinntekt etter sktl. § 12-10."

Skattekontorets vurderinger

Skattekontoret har vurdert klagen slik i uttalelsen til sekretariatet:

"Skattepliktige driver landbrukseiendom, hovedsakelig med melke- og kjøttproduksjon. Skattepliktige har leid tilleggsareal til beite og fôrproduksjon.

5. august 2020 ervervet skattepliktige en landbrukseiendom i samme kommune. Skattepliktige hevder at det ikke er konsesjonsplikt, men det ble sendt søknad om konsesjon til kommunen. Både i søknad om konsesjon datert 5. august 2020 og kommunens Melding om konsesjon sendt skattepliktige 27. august 2020 ble det lagt til grunn at eiendommen skulle inngå i samme driftsenhet og benyttes som tilleggsareal til skattepliktiges eksisterende landbruk (bruks-rasjonalisering). Konsesjonsvedtaket er ikke påklagd. På bakgrunn konsesjonsvedtaket la skattekontoret til grunn at den ervervede eiendommen inngikk i skattepliktiges landbruksdrift.

Eiendommen som ble ervervet 5. august 2020, har bl.a. areal hvor en del har vært leid ut til et skianlegg. Anmodningen om bindende forhåndsuttalelse 22. februar 2021 informerte om at denne utleien skulle opphøre dersom skianlegget ble demontert, og at skattepliktige anså utleien som opphørt da skianlegget allerede var blitt fjernet. Fra anmodningen siteres:

"I tilknytning til dette området ligg eit anna areal på ca. 70 da, der ein del har vore brukt til ein skiheis og tilhøyrande nedfart. Dette arealet vart festa bort etter ein avtale som opprinneleg vart gjort i 1967. Festeavtalen med skitrekket vart på 1990-talet overteke av B som hadde eit ynskje om utviding av dette skitrekket mellom anna med ny nedfart. Dette vart skrinlagt etter at [...] vart starta opp men det ligg framleis inne i kommuneplanen at det skal kunne brukast til alpinsenter. Festeavtalen er utforma slik at den går ut dersom skitrekket blir demontert – noko som no er gjort. Avtale om sal av dette området vil bli underteikna og gjennomført så snart planen er endra til utbyggingsområde og ein har tru på at dette vil kunne skje innan utgangen av 2024."

I klagen av 8. juni 2021 er det opplyst at dette arealet (skianlegget) fremdeles leies ut og at A fremdeles er bundet av kontakten.

Skattekontoret anmodet i e-post 28. juni 2021 å få oversendt festekontrakten. Denne ble mottatt samme dag. Av festekontrakten fremgår at 7 daa bortfestes til skianlegg; 2 daa til start- og endestasjoner, ca. 3 daa til linjetrasè og ca. 2 daa til parkeringsplass. Videre la klageren til grunn at det avgjørende her er at grunnen som er festet bort per definisjon er bortdisponert til noe annet enn landbruksformål, at avtalen er oppsigelig og har en konkret utløpsdato.

Skattekontoret anmodet i e-post 29. juni 2021 om bekreftelse på om skianlegget har blitt demontert slik det ble opplyst om i anmodningen av 22. februar 2021. Videre om det ble inngått egen leiekontrakt med B i 1990-årene. Til dette er opplyst at B overtok festeavtalen fra 1967 og at nåværende eier ikke er kjent med andre eventuelle avtaler. Videre er det opplyst at det meste av anlegget per i dag er fjernet, men noe står igjen, bl.a. master. Skianlegget er demontert i slik grad at anlegget ikke kan settes i gang uten større arbeid.

Skianlegget utgjør kun en svært liten del av arealet. De endrede opplysninger får ingen betydning for den avgitte forhåndsuttalelsen.

Ved kommunens vedtak 27. oktober 2020 ble to områder på 49,9 daa skilt ut fra eiendommen.

To areal på høvesvis 49 da og 70 da, som A med fødselsnummer [...] erverva ved kjøp av landbrukseigedom i 2020, blir rekna som driftsmiddel i landbruket hans. Planlagt sal av dei to areala blir rekna som sal av driftsmiddel i næringsverksemd og vil bli skattepliktig etter skattelova § 5-1, jf. § 5-30 og § 12-1."

Sekretariatets vurderinger

Det følger av skatteforvaltningsloven § 6-2 første ledd at en bindende forhåndsuttalelse kan påklages i samsvar med reglene om klage over enkeltvedtak. Skatteklagenemnda er rett klageinstans etter skatteforvaltningsloven § 13-3 annet ledd. Når klagen tas under behandling, kan Skatteklagenemnda prøve alle sider av saken, jf. skatteforvaltningsloven § 13-7 annet ledd.

Skattekontoret avga bindende forhåndsuttalelse 28. april 2021. Klage ble inngitt 8. juni 2021. Klagefristen er seks uker, jf. sktfvl. § 13-4, og er dermed overholdt.

Sekretariatet, som forbereder saken for Skatteklagenemnda, innstiller på at den avgitte bindende forhåndsuttalelsen oppheves. Nedenfor følger en gjennomgang av sakens faktiske side, samt en nærmere begrunnelse for sekretariatets standpunkt.

Saken gjelder klage på bindende forhåndsuttalelse (her etter BFU), og sekretariatet gjør for ordens skyld oppmerksom på at en ikke tar stilling til andre skattespørsmål eller problemstillinger som kan oppstå i relasjon til den skisserte transaksjonen. Når det gjelder det nærmere omfanget og virkningene av en endelig avgitt forhåndsuttalelse viser sekretariatet til skattekontorets BFU av 28. april 2021 på side 1og flg. under overskriften «Generelt om ordningen med bindende forhåndsuttalelser»

Klagers anførsler, herunder framstilling av faktum og jus

Innsender hovedanførsel er at den ervervede eiendommen ikke kan anses som driftsmiddel i innsenders jordbruksvirksomheten. Det anføres i den sammenheng at innsender ikke for noen del har tatt eiendommen i bruk innenfor sin eksisterende jordbruksvirksomhet. Det påpekes videre at det er mer enn 10 år siden forrige eier utøvde noen form for jordbruksvirksomhet på eiendommen.

Sekretariatet forutsetter at premissene som fremgår av anmodningen og klagen er fullstendige i forhold til de spørsmål som drøftes. Sekretariatet vil videre understreke at man ikke har tatt stilling til bevismessige spørsmål knyttet til det faktum som innsender har beskrevet. Sekretariatet understreker videre at de forutsetninger som er tatt, må kunne sannsynliggjøres i forbindelse med skattefastsettingen.

Med utgangspunkt i innsenders klage, samt anmodning om BFU, blir det sentrale spørsmålet i denne saken om den ervervede eiendommen (Gnr. [...] Bnr. [...], [...] i [sted] kommune) inngår som driftsmiddel i jord- og skogbruksvirksomhet som innsender allerede driver.

Formelle forhold - skattekontorets behandling av saken

Som nevnt gjelder anmodningen i utgangspunktet spørsmålet om den skattemessige virkningen ved et eventuelt salg av tomtearealer til fritidsboliger, nærmere bestemt om en eventuell gevinst ved salg av tomt/tomteareal skal skattlegges som kapitalgevinst eller næringsinntekt. Isolert sett er dette et spørsmål som det etter bestemmelsen i sktfvl § 6-1 kan gis bindende forhåndsuttalelse om.

Sekretariatet er i utgangspunktet enige med skattekontoret når det i den avgitte BFU-en slås fast at spørsmålet om den skattemessige behandlingen av gevinstbeskatningen vil avhenge av hvorvidt eiendommen (Gnr. [...] Bnr. [...], [...]) som innsender ervervet i 2020, inngår som driftsmiddel i jordbruksvirksomhet som han allerede driver.

Som det fremgår av den påklagede BFU-en har skattekontoret vurdert dette spørsmålet og konkludert med at den aktuelle eiendommen inngår som driftsmiddel i innsenders jordbruksvirksomhet. Skattekontoret har her foretatt en konkret bevisvurdering, og ved avgjørelsen har en særlig vektlagt innsenders søknad om konsesjon for erverv av eiendommen, samt vilkårene som fremgår av konsesjonsvedtaket.

Slik sekretariatet oppfatter det har skattekontoret foretatt en vurdering av innsenders intensjoner/formål med anskaffelsen av den aktuelle eiendommen, og med utgangspunkt i konsesjonsvedtaket konkluderer skattekontoret på side 6 første avsnitt, nest siste punktum at:

"eigedomen vart erverva for å inngå som tilleggsareal til det landbruket A hadde før erverva"

Basert på dette avviser skattekontoret innsenders fremstilling av faktum, og legger til grunn at den ervervede eiendommen inngår som driftsmiddel i innsenders jordbruksvirksomhet. Etter sekretariatets vurdering er skattekontoret avskåret fra å foreta/vektlegge slike bevisvurderinger når en skal avgi bindende forhåndsuttalelse i denne saken.

Sekretariatet vil for ordens skyld presiserer at det i utgangspunktet er full anledning til å ta opp spørsmålet om erverv av eiendommen vil medføre at den skal anses som et driftsmiddel i en egen BFU. Forutsetningen er da at det er snakk om en fremtidig/ikke gjennomført transaksjon. Her er det klart at transaksjonen allerede er gjennomført, og etter sekretariatets syn er en da avskåret fra å behandle dette spørsmålet i en BFU. Følgelig må spørsmålet om eiendommen inngår som driftsmiddel i innsenders jordbruksvirksomhet avgjøres ved fastsettingen for inntektsåret 2020.

Etter sekretariatets vurdering står man i utgangspunktet igjen med to alternative løsninger her. Enten skulle skattekontoret ha avvist anmodningen fordi det spørsmål som en i realiteten ber om BFU om gjelder de skattemessige virkningene av en allerede gjennomført transaksjon. Sekretariatet viser i den sammenheng til sktfvl. § 6-1 (1) jf. forsktift til sktfvl. § 6-1-4 nr. 5, hvor det heter:

(5) Bare fremtidige rettsspørsmål som følge av en konkret planlagt disposisjon før den igangsettes, kan tas opp i anmodningen. Det skal redegjøres for spørsmålets betydning for den som vil kunne påberope seg forhåndsuttalelsen som bindende. Spørsmål om bevisvurdering, verdsetting eller andre skjønnsmessige vurderinger utenom selve rettsanvendelsen, kan ikke tas opp.

Alternativet kunne skattekontoret avgitt en BFU basert på det faktum og de forutsetninger som fremgår av innsenders fremstilling i anmodningen. Det vil i realiteten innebære at man legger inn en forutsetning om at den ervervede eiendommen ikke inngår som driftsmiddel i innsenders jordbruksvirksomhet, og svaret vil da åpenbart måtte bli at en eventuell gevinst ved salg av tomter skal skattlegges som kapitalinntekt.

Etter sekretariatets vurdering må det være klart at en BFU avgitt under disse forutsetninger i realiteten vil ha svært begrenset/ingen verdi for innsender. Slik sekretariatet oppfatter det skulle skattekontoret derfor ha avvist anmodningen under henvisning til nevnte forhold. Sekretariatet viser i den sammenheng til forskrift til skatteforvaltningsloven § 6-1-5 (2) hvor det heter at:

"(2) Anmodning om bindende forhåndsuttalelse skal avvises dersom den rettslige avklaring som en slik uttalelse kunne gi, antas verken å være vesentlig for den som har fremsatt anmodningen, eller å ha allmenn interesse."

Når det gjelder spørsmålet om klageinstansens hjemmelsgrunnlag for å oppheve avgitt BFU viser sekretariatet til sktfvl. § 6-2 (1) hvor det fremgår at klagebehandlingen følger reglene i sktfvl. kap. 13. Av sktfvl. § 13-7 (3) fremgår det at klageinstansen kan oppheve vedtaket og sende det tilbake til underinstansen for ny behandling. 

Oppsummering

Sekretariatet er etter dette kommet til at saken oppheves og sendes tilbake til skattekontoret for ny behandling. Når det gjelder den videre behandlingen av saken legger sekretariatet ellers til grunn at en avvisning av anmodningen om BFU i denne saken vil innebære at gebyr som er innbetalt bortfaller i tråd med regelen i forskriften § 6-3-1 (4).

Sekretariatets forslag til vedtak

Avgitt bindende forhåndsuttalelse oppheves.

Saksprotokoll i Skatteklagenemnda Stor avdeling 01 – 23.09.2021

Til stede:

                        Skatteklagenemnda

                        Gudrun Bugge Andvord, leder

                        Benn Folkvord, nestleder

                        Kate Bjørnelykke, medlem

                        Petter D. Grann-Meyer, medlem

                        Arne Haavind, medlem

Skatteklagenemndas behandling av saken:

Nemnda sluttet seg til sekretariatets innstilling og traff følgende enstemmige

                                                           k o n k l u s j o n:

Skattekontorets bindende forhåndsuttalelse datert 28.04.2021 oppheves